Sammendrag
Høy kapitalmobilitet
og en stadig mer utbredt globalisering av store foretak gjør at
flytting av overskudd mellom skattejurisdiksjoner har økt. Et flernasjonalt konsern
vil ha insentiv til å plassere mye gjeld og rentekostnader i de
konsernselskapene som er hjemmehørende i land der skattesatsen er
relativt sett høy, som i Norge. Slik skattetilpasning er ugunstig
for land med relativt høyt skattenivå. Det svekker skatteinntektene
og leder til en uheldig konkurransevridning til fordel for flernasjonale
konsern som har mulighet til å utnytte forskjeller i ulike lands
skatteregler. I tillegg er det uheldig at skattesystemet legger
opp til at det brukes mye ressurser på å tilpasse seg skattereglene.
I 2014 innførte
Norge en regel som begrenser fradraget for renter på lån mellom
nærstående parter (interne renter). Et flernasjonalt konsern kan
likevel innrette seg slik at konsernselskapene i land med relativt høy
skattesats finansieres med mye ekstern gjeld, mens selskapene i
land med lavere skattesats finansieres med tilsvarende lite ekstern
gjeld, uten at den samlede gjeldsbelastningen i konsernet øker.
Skatteutvalget påpekte at overskuddsflytting også kan skje gjennom
renter på lån fra uavhengig part (eksterne renter), og anbefalte
å inkludere eksterne renter i rentebegrensningsregelen, jf. NOU
2014:13 Kapitalbeskatning i en internasjonal økonomi. Dette er også
i tråd med anbefalingene fra OECD/G20 om tiltak for å motvirke overskuddsflytting
(BEPS-prosjektet).
For å motvirke overskuddsflytting
som skjer gjennom renter på lån fra uavhengig part, foreslår departementet
at gjeldende rentebegrensningsregel utvides til å omfatte eksterne
renter for skattyter i konsern. Dersom netto rentekostnader overstiger
fradragsrammen på 25 pst. av en særskilt fastsatt resultatstørrelse
(skattemessig EBITDA), skal både interne og eksterne rentekostnader
avskjæres.
Når eksterne renter,
som renter på banklån, omfattes av rentefradragsbegrensningen, øker
faren for at renter i ordinære låneforhold rammes. Det foreslås
derfor innført en todelt unntaksregel som tar utgangspunkt i egenkapitalandelen
i regnskapsmessig balanse. Hvis skattyter godtgjør at forholdet
mellom egenkapital og balansesum (egenkapitalandelen) i regnskapsmessig balanse
ikke er lavere enn forholdet mellom egenkapital og balansesum i
konsernregnskapet, kan skattyter likevel kreve fullt fradrag for
sine rentekostnader i inntektsåret. Hvis skattyter er i et konsern
med flere skattepliktige enheter i Norge, kan skattyter alternativt
kreve fullt fradrag for sine rentekostnader i inntektsåret dersom
det godtgjøres at egenkapitalandelen for de norske enhetene i konsernet
samlet sett ikke er lavere enn egenkapitalandelen i konsernregnskapet.
Skattyters regnskap, eller alternativt det konsoliderte regnskapet for
den norske delen av konsernet, må være utarbeidet etter samme regnskapsregler
og verdsettelsesprinsipper som konsernregnskapet. For å få et godt
sammenligningsgrunnlag foreslår departementet også visse andre justeringer
i regnskapet ved beregningen av egenkapitalandelen.
En utvidelse av
rentebegrensningsregelen til å gjelde eksterne renter for skattyter
i konsern, og innføring av en todelt unntaksregel basert på regnskapsmessig egenkapitalandel,
vil gjøre regelverket mer komplisert. For å begrense de administrative
kostnadene for skattyterne og skattemyndighetene foreslås det at
rentebegrensningsreglene i konsern bare kommer til anvendelse dersom
netto rentekostnader i inntektsåret overstiger et terskelbeløp på
25 mill. kroner. Hvis skattyter er i et konsern med flere skattepliktige
enheter i Norge, gjelder terskelbeløpet samlet for netto rentekostnader
i de norske enhetene i konsernet.
Gjeldende regel
om begrensning av fradraget for renter som betales til en nærstående
långiver, foreslås videreført for skattyter som ikke er i konsern.
Videre foreslår departementet at regelen på visse vilkår skal gjelde
for skattyter i konsern som betaler renter på gjeld til nærstående
långiver utenfor konsernet. Det betyr at en skattyter i konsern
som kan godtgjøre at egenkapitalandelen tilfredsstiller kravet etter
unntaksregelen, likevel kan få avskåret fradraget for renter til
nærstående utenfor konsernet. Det foreslås et terskelbeløp på 5
mill. kroner for at rentebegrensningsregelen mellom nærstående skal
komme til anvendelse.
Departementet foreslår
å beholde fradragsrammen på 25 pst. av skattemessig EBITDA og rentebegrepet
i gjeldende rentebegrensningsregel. Videre foreslås at det fortsatt
skal gjelde en fremføringsadgang på ti år for avskårede rentekostnader.
Departementet foreslår at avskårede rentekostnader kan fremføres
selv om summen av årets rentekostnader og rentekostnader til fremføring
er lavere enn terskelbeløpet.
Unntaket fra rentebegrensningsreglene
for finansforetak foreslås videreført.
Petroleumsselskap
som skattlegges etter petroleumsskatteloven, er ikke omfattet av
forslaget til rentebegrensningsregler her.
De foreslåtte reglene
vil motvirke overskuddsflytting i flernasjonale konsern og dermed
bidra til større grad av likebehandling av nasjonale og flernasjonale selskap.
Forslaget ligger innenfor OECD/G20s BEPS-anbefalinger og modellen
i artikkel 4 i EUs skatteomgåelsesdirektiv. Det er videre i tråd
med enigheten på Stortinget om en skattereform.
Ved å motvirke overskuddsflytting
vil endringene bidra til likere konkurransevilkår og dermed til
mer samfunnsøkonomisk lønnsomme investeringer. Det antas at statens
inntekter på kort sikt vil øke noe som følge av forslaget. På usikkert
grunnlag anslås forslaget å øke provenyet med 600 mill. kroner påløpt
i 2019, som bokføres i 2020. På lang sikt er tiltaket viktig for
å sikre eksisterende skattegrunnlag.
Unntaksreglene må
nødvendigvis bli forholdsvis kompliserte for å ivareta hensynet
til treffsikkerhet og for å unngå uønskede tilpasningsmuligheter.
De foreslåtte unntaksreglene kan derfor medføre vesentlige administrative
byrder for både skattemyndigheter og skattytere. Unntaksreglene
er likevel bare aktuelle når netto rentekostnader overstiger 25
mill. kroner, og vil dermed bare bli påberopt i tilfeller der konsernet
potensielt oppnår betydelig besparelse gjennom å unngå avskjæring
av rentefradrag.
Det foreslås at
endringene i rentebegrensningsreglene tas inn i gjeldende § 6-41
i skatteloven.
Departementet foreslår
at endringene trer i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret
2019.