2. Regnskapsplikt
2.1 Regnskapsplikt etter foretaksform
2.1.1 Sammendrag
Departementet anser det udiskutabelt at regnskapsplikten skal videreføres for aksjeselskaper. Det foreslås en presisering av at plikten omfatter aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper. Departementet foreslår videre en videreføring av regnskapsplikten for ansvarlige selskaper. Det er imidlertid gjort unntak for interkommunale selskaper, dvs. selskap dannet av kommuner eller fylkeskommuner til fremme av økonomiske fellesinteresser. I likhet med utvalgets forslag foreslår departementet at finansinstitusjoner og andre foretak som det føres tilsyn med etter kredittilsynsloven § 1, skal være regnskapspliktige etter regnskapsloven.
Departementet mener at regnskapsplikten for boligbyggelag bør beholdes i loven, men slik at dette framgår eksplisitt og ikke kun ved at lagene omfattes av regnskapsplikten for økonomiske foreninger. Departementet slutter seg videre til merknadene fra Kommunal- og arbeidsdepartementet, NBBL og Kredittilsynet om at regnskapsplikten for borettslag og eierseksjonssameier også bør framgå av regnskapsloven. Det er etter departementets syn behov for å kunne gi forskrifter om regnskapsplikten for borettslag m.v. Departementet foreslår at det med hjemmel i regnskapsloven kan gis nærmere bestemmelser om regnskapsplikten og at slike bestemmelser kan fravike lovens alminnelige regler. Inntil videre legges det opp til å videreføre gjeldende forskrifter om regnskapsplikten for boligbyggelag og borettslag. Det tas sikte på en gjennomgang av forskriftsverket etter at ny regnskapslov er fastsatt. Det vises for øvrig til forslag til endringer i boligbyggelagsloven kap. 9, borettslagsloven kap. 11 og eierseksjonsloven § 44 som følge av ny regnskapslov.
Departementet anser det i utgangspunktet ikke hensiktsmessig å fastsette særskilte regler for enkelte aksjeselskaper. Avvikende regler for enkelte aksjeselskaper vil også kunne komme i konflikt med minstekravene i EØS-regelverket. Bl.a. på denne bakgrunn vil ikke departementet foreslå unntakshjemmel for boligaksjeselskaper på linje med borettslag, boligbyggelag og eierseksjonssameier.
Departementet går inn for å oppheve gjeldende bestemmelse om lovens anvendelse for regnskapspliktige foretak som eies av stat eller kommune. Offentlig eiet virksomhet som er organisert som regnskapspliktig foretak, bør etter departementets syn følge de alminnelige regnskapsreglene uten særskilte unntak. Departementet foreslår å videreføre regnskapsplikten for statsforetak.
Departementet mener at en eventuell regnskapsplikt for statlige virksomheter som ikke er organisert som regnskapspliktige foretak etter regnskapsloven, bør framgå eksplisitt av særlov. Når det gjelder andre offentlige virksomheter (kommunale og fylkeskommunale) viser departementet til at kommuner og fylkeskommuner skal føre regnskap etter forskrift fastsatt av Kommunaldepartementet, jf. lov av 25. september 1992 nr. 107 om kommuner og fylkeskommuner § 46. Kommunale og fylkeskommunale virksomheter organisert som regnskapspliktige foretak, bør etter departementets vurdering som hovedregel omfattes av regnskapsloven. Det foreslås imidlertid unntak for interkommunale og interfylkeskommunale selskaper som er selskap etter selskapsloven § 1-2 første ledd bokstav a. Regnskapsplikt for slike selskaper er drøftet i NOU 1995:17 « Om organisering av kommunal og fylkeskommunal virksomhet ». Kommunal- og regionaldepartementet vil vurdere spørsmålet om hva slags regnskapsplikt som er mest hensiktsmessig for slike selskaper i proposisjon som fremmes på grunnlag av utredningen. Skatteplikt gir i alminnelighet ikke tilstrekkelig grunnlag for å pålegge regnskapsplikt etter regnskapsloven, og bør etter departementets syn heller ikke innføres som tilstrekkelig kriterium for offentlige virksomheter.
Departementet vil vise til at spørsmålet om statsbankenes regnskapsførsel ble tatt opp i Nasjonalbudsjettet 1995 i forbindelse med omtalen av tapene i statsbankene. Der heter det at:
| « Spørsmålet om hvilke prinsipper som skal nyttes for statsbankenes regnskaper, må ses i sammenheng med det formål som regnskapene har. |
| Regnskapsføringen får også en direkte konsekvens for fordelingen av bevilgninger over tid når det gjelder bevilgninger til dekning av tap. Statsbankenes regnskaper fyller således en annen funksjon enn private finansinstitusjoners regnskaper. For de sistnevnte skal regnskapene være informasjonsbærer overfor en rekke interessenter: aksjonærer (og potensielle investorer), kunder og offentlige myndigheter, herunder både tilsynsmyndighet og i en viss utstrekning skattemyndighetene. Etter departementets oppfatning er det derfor ikke slik at de private finansinstitusjonenes regnskapsprinsipper nødvendigvis skal anvendes for statsbankene. Mye taler for at hensynet til sammenlignbarhet og konsistens innad i statsregnskapet bør veie vel så tungt som hensynet til sammenlignbarhet mellom statsbankenes regnskaper og de private finansinstitusjonenes regnskaper. |
| Selv om regnskapene føres etter kontantprinsippet er det ønskelig at regnskapstallene suppleres med opplysninger om utlånenes kvalitet, herunder tall som gjør det mulig å sammenligne tapene ved utlånsvirksomheten med tilsvarende tap i private finansinstitusjoner. Dette gjøres i statsbankenes regnskaper ved at opplysninger om tap som ikke er avskrevet i regnskapet framkommer i egne noter til regnskapet. » |
Departementet fastholder dette synet. Det vil ikke være aktuelt å pålegge statlige virksomheter ordinær regnskapsplikt etter regnskapsloven.
Departementet mener videre at det nye økonomireglementet for staten i tilstrekkelig grad ivaretar de forhold som utvalget tar opp vedrørende statlig offentlig virksomhet.
Departementet slutter seg til Kredittilsynets vurdering av at verdipapirfond i utgangspunktet bør være regnskapspliktig etter regnskapsloven. Departementet er oppmerksom på at det kan være særskilte hensyn som gjør seg gjeldende for verdipapirfond som i realiteten kun er en formuesmasse. Disse hensynene vil imidlertid kunne ivaretas gjennom særskilte regler i forskrifter jf. forslaget til forskriftshjemmel i utkastet § 10-1 tredje ledd. Det vises for øvrig til at det er forvaltningsselskapet som etter verdipapirfondloven § 7-1 skal påse at det utarbeides årsoppgjør.
Departementet mener at økonomiske foreninger bør ha regnskapsplikt. Departementet finner at det regnskapsrettslig bør være likebehandling mellom slike foreninger og ansvarlige selskaper. Dette bør etter departementets syn også omfatte ansvarlige selskaper og økonomiske foreninger innenfor landbruket.
Departementet mener videre at også enkelte andre foreninger enn de økonomiske foreningene bør ha regnskapsplikt. Store foreningers samfunnsmessige betydning gjennom landsomfattende virksomhet og som arbeidsgivere tilsier etter departementets syn at regnskapsplikten bør gjøres gjeldende. Departementet legger i denne vurderingen bl.a. vekt på at store foreninger må anses å være økonomiske aktører i arbeidsrettslig, skatterettslig og avgiftsrettslig sammenheng. Departementet er enig med utvalget i at grensen for store foreninger skjønnsmessig kan settes til over 20 mill. kroner i eiendeler eller flere enn 20 ansatte.
Justisdepartementet reiser spørsmål om regnskapsplikten for næringsdrivende stiftelser bør tas inn i regnskapsloven. Det foreslås imidlertid at den endelige vurderingen av dette utstår til innholdet i revisjonen av stiftelsesloven er klarlagt. Finansdepartementet er enig i Justisdepartementets vurdering på dette punkt.
Forslaget om regnskapsplikt for selskaper etter selskapsloven er bl.a. begrunnet med at selskapsloven inneholder bestemmelser som forutsetter at selskapene avgir et årsregnskap. Departementet mener at bestemmelser om utdeling av overskudd, lån til deltakerne m.v. kan gi tilstrekkelig behov for regnskapsplikt ved siden av hensynene til selskapets kreditorer, ansatte m.v. Departementet mener at regnskapsplikten bl.a. ut fra slike forhold også bør omfatte indre selskap etter selskapsloven og partrederier etter sjøloven. For partrederier følger regnskapsplikten i enkelte tilfeller også av EØS-forpliktelsene. Regnskapsplikten bør derfor etter departementets vurdering knyttes til selskap etter selskapsloven § 1-2 første ledd bokstav a.
Sameier (unntatt boligsameier etter eierseksjonsloven) som faller utenfor selskapsloven § 1-2 første ledd bokstav a, vil ikke ha alminnelig regnskapsplikt etter departementets forslag. Departementet anser det ikke nødvendig at rene tingsrettslige sameier skal være regnskapspliktige etter regnskapsloven. Dette er i samsvar med gjeldende regler. Disse vil likevel kunne få plikt til å registrere regnskapsopplysninger.
Departementet finner det lite hensiktsmessig å differensiere regnskapsplikten ytterligere. Departementet viser til at mindre virksomheter organisert som ansvarlig selskap eller økonomisk forening normalt vil ha få transaksjoner og lav omsetning. Etter lovforslaget vil slike virksomheter kunne få et lite komplisert regnskap. Videre vil en sammenstilling av kostnader og inntekter uansett være nødvendig for å fordele ansvar og overskudd på deltakerne.
2.1.2 Komiteens merknader
Komiteen vil foreslå at lovens § 1-2 nr. 7 endres slik at samvirkelag med omsetning under 2 mill. kroner unntas fra full regnskapsplikt. Dette fordi omsetningen i slike lag ofte er liten, det er få avtagere av lagets produkter, oversiktlige forhold og få transaksjoner i løpet av året. Behovet for avleggelse av regnskap etter proposisjonens regler vil neppe være til særlig nytte verken for laget eller for dem laget har forretningsmessig samhandling med.
Komiteen fremmer følgende forslag:
« § 1-2 nr. 7 skal lyde:
7. samvirkelag som har salgsinntekter over to millioner kroner, »
Komiteen vil vise til retningslinjene for regnskap som har vært gjeldende for humanitære organisasjoner. Disse retningslinjene er primært gitt av hensyn til giverne og allmennheten, men er tilpasset det forhold at de humanitære organisasjoner utøver en virksomhet som på mange måter avviker fra ren næringsvirksomhet.
Departementet har i proposisjonen uttrykt følgende:
| « Justisdepartementet reiser spørsmål om regnskapsplikten for næringsdrivende stiftelser bør tas inn i regnskapsloven. Det foreslås imidlertid at den endelige vurderingen av dette utstår til innholdet i revisjonen av stiftelsesloven er klarlagt. Finansdepartementet er enig i Justisdepartementets vurdering på dette punkt. » |
Komiteen kan for så vidt slutte seg til departementets anbefaling om å avvente revisjonen av stiftelsesloven, men vil samtidig gjøre gjeldende at det bør åpnes for adgang til å utfylle eller fravike regnskapsloven i overensstemmelse med ovennevnte.
Komiteen fremmer følgende forslag:
« § 9-1 skal lyde:
§ 9-1. Regler som utfyller eller fraviker loven
Departementet kan gi forskrifter som utfyller reglene i kapittel 2. For regnskapspliktige som nevnt i § 1-2 annet ledd kan departementet i forskrift gjøre unntak fra bestemmelsene i kapittel 2.
Departementet kan i forskrift gjøre unntak fra plikten til å oppbevare regnskapsmateriale i Norge, jf. § 2-7 annet ledd.
For regnskapspliktige som nevnt i § 1-2 første ledd nr. 5, 6, 7, 8, 10, 11 eller 12 kan departementet gi forskrift som utfyller eller fraviker kapittel 3 til 7, og som unntar regnskapspliktig som nevnt i § 1-2 første ledd nr. 12 fra regnskapsplikt. »
Komiteen viser videre til § 1-2 nr. 4 hvor det fremkommer at regnskapspliktige er selskap som definert i selskapsloven § 1-2 første ledd bokstav a, med unntak av interkommunale selskaper. Omfattet av begrepet selskap er blant annet ansvarlige selskaper og indre selskaper. Små foretak, selskaper, som definert i lovutkastet § 1-6 har i henhold til § 3-1 plikt til å utarbeide årsregnskap med noter, og årsberetning, men kan følge forenklede regler. Dette innebærer at en rekke sameier og samarbeidsforetak som driver økonomisk virksomhet, er å anse som selskap, og slik sett er regnskapspliktig. Disse foretak har ofte liten omsetning og lite overskudd. Etter hva komiteen er kjent med har en rekke av disse foretakene i dag ikke ført finansregnskap etter gjeldende regnskapslov, men kun utformet skatteregnskap, selv om de har hatt regnskapsplikt etter gjeldende regnskapslov. Krav om årsberetning er nytt for disse virksomhetenes vedkommende, da man etter gjeldende regnskapslov må ha mer enn 50 ansatte før det blir krav om årsberetning. Kravene i utkastet til regnskapslov kan således få utilsiktede konsekvenser.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Fremskrittspartiet, Høyre og Tverrpolitisk Folkevalgte, fremmer følgende forslag:
« § 1-2 nr. 4 skal lyde:
4. selskap som definert i selskapsloven § 1-2 første ledd bokstav a, med unntak av
| - | interkommunale selskaper |
| - | selskap som ikke er partrederi og som har mindre enn fem millioner kroner i salgsinntekt og færre enn fem ansatte dersom antallet deltakere ikke overstiger fem og ingen av deltakerne er juridisk person med begrenset ansvar,» |
Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet, Høyre og Tverrpolitisk Folkevalgte viser til at departementets forslag om å unnta interkommunale selskaper synes lite begrunnet. Departementet har uttalt (s. 4 linje 2 til 4) at offentlig eiet virksomhet bør følge de alminnelige regnskapsregler uten unntak. Regnskapsregler for statsforetak er videreført (§ 1-2 første ledd nr. 3 og s. 4 linje 4 og 5). Det er derfor vanskelig å forstå at et interkommunalt selskap som driver tilsvarende virksomhet, i motsetning til annen « offentlig eiet virksomhet » og statsforetak, skal unntas fra regnskapsplikt etter regnskapsloven.
Disse medlemmer fremmer følgende forslag:
« § 1-2 nr. 4 skal lyde:
4. selskap som definert i selskapsloven § 1-2 første ledd bokstav a, med unntak av selskap som ikke er partrederi og som har mindre enn fem millioner kroner i salgsinntekt og færre enn fem ansatte dersom antallet deltakere ikke overstiger fem og ingen av deltakerne er juridisk person med begrenset ansvar, »
2.2 Regnskapsplikt for personlig eiet virksomhet
2.2.1 Sammendrag
Departementet mener at næringsbegrepet ikke er hensiktsmessig som kriterium for avgrensning av regnskapsplikt. Regnskapsplikten bør etter departementets syn avgrenses så klart som mulig ved at den knyttes til foretaksform. Juridisk form vil i stor grad være avgjørende for virksomhetens forhold utad og setter formelle rammer for disponeringen av virksomhetens midler. Behovet for et fullstendig årsregnskap må derfor ses i sammenheng med de ansvarsforhold og virksomhetsregler som er knyttet til de enkelte foretaksformer.
Departementet viser til at virksomheter som ikke er regnskapspliktige uansett kan velge å utarbeide regnskap helt eller delvis etter regnskapslovens bestemmelser f.eks. som et ledd i den interne styringen. Tilsvarende vil kreditor i det enkelte tilfelle kunne sette betingelser for sitt engasjement i form av særskilte sikkerheter eller bekreftede verdivurderinger. Lovfestet plikt til å utarbeide årsregnskap bør etter departementets syn i utgangspunktet bygge på de alminnelige regler som gjelder for den enkelte foretaksform og virksomhetens omfang.
Departementet mener prinsipielt at et årsregnskap for personlig eiet virksomhet (enkeltmannsforetak) med sikte på kreditorer, offentlige myndigheter og andre interessenter, vil gi et ufullstendig bilde av økonomisk stilling og resultat. Dette skyldes at den personlige eier kan ha inntekter og kostnader, eiendeler og gjeld utenfor virksomheten. Departementet ser det likevel som hensiktsmessig at større personlig eide virksomheter har regnskapsplikt. Departementet mener at bare de personlig eide virksomheter som faller inn under grensen for små foretak bør unntas fra kravet til å utarbeide årsregnskap. Vilkårene knyttet til regnskapsmessige størrelser som salgsinntekt og balansesum er imidlertid etter departementets syn lite egnet som grunnlag for å avgrense regnskapsplikten. Departementet foreslår etter dette at personlig eiet virksomhet som har eiendeler med verdi over 20 mill. kroner eller har mer enn 20 ansatte skal ha plikt til å utarbeide årsregnskap.
Departementet mener at de beste grunner taler for å gjøre regnskapsplikten og dens avgrensninger gjeldende for landbruket på linje med annen virksomhet. Personlig eiet virksomhet som har eiendeler med verdi under 20 mill. kroner og har færre enn 20 ansatte vil uansett falle utenfor regnskapsplikten etter forslaget. Departementet antar derfor at regnskapsplikten vil omfatte de færreste av virksomhetene innen landbruket. Departementet legger til grunn at en likestilling av landbruket med annen virksomhet vil gi et ryddigere regelverk der hvor slik virksomhet drives i sammenheng med annen regnskapspliktig virksomhet. Departementet foreslår heller ikke noen videreføring av gjeldende unntak for den som driver produksjon av kunstverk som angitt i merverdiavgiftsloven.
Departementet mener at visse grupper som ikke skal ha plikt til å utarbeide årsregnskap likevel skal følge reglene om bokføring i regnskapsloven kap. 2. Dette gjelder etter forslaget enhver som har plikt til å levere næringsoppgave etter ligningsloven eller omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven. Departementet viser til at det utifra hensynet til skatte- og avgiftskontroll er behov for bestemmelser om registrering av økonomiske disposisjoner også i foretak som etter forslaget ikke blir omfattet av plikten til å utarbeide årsregnskap. Departementet mener imidlertid at det kan være behov for særskilte regler for enkelte grupper.
For skatteformål vil det for øvrig være nødvendig at en for den nevnte gruppen som ikke omfattes av regnskapsloven utarbeider regler om skattemessige årsoppgjør med hjemmel i skattelovgivningen. Videre vil reglene i skatteloven § 50 måtte tilpasses endringene i regnskapsloven. Også avgiftsmessige hensyn må ivaretas ved en særskilt regulering. Departementet vil fremme en egen proposisjon om nødvendige endringer i skatte- og avgiftslovgivningen som følge av ny regnskapslov.
2.2.2 Komiteens merknader
Komiteen er enig i at årsregnskap for personlig eiet virksomhet vil gi et ufullstendig bilde av økonomisk stilling og resultat, som følge av at den personlige eieren kan ha inntekter, kostnader, eiendeler og gjeld utenfor virksomheten. Komiteen støtter derfor forslaget om å unnta slik virksomhet fra regnskapsloven. Videre er komiteen enig i at større enkeltmannsforetak likevel bør ha regnskapsplikt. Departementet foreslår at personlig eiet virksomhet med eiendeler med verdi over 20 mill. kroner eller flere enn 20 ansatte skal ha plikt til å utarbeide årsregnskap.
Komiteens medlemmer fra Arbeiderpartiet og Sosialistisk Venstreparti mener det er viktig at personlig eiet virksomhet med omfattende arbeidsgiveransvar har regnskapsplikt. Derfor bør regnskapsplikten omfatte personlig eiet virksomhet som har flere enn 5 ansatte.
Disse medlemmer fremmer følgende forslag:
« § 1-2 nr. 11 skal lyde:
11. enhver som driver enkeltmannsforetak og som samlet har eiendeler med verdi over 20 millioner kroner eller flere enn 5 ansatte, »
2.3 Regnskapsplikt for utenlandske foretak som driver virksomhet i Norge
2.3.1 Sammendrag
Departementet legger vekt på at mange utenlandske foretak driver betydelig næringsvirksomhet i Norge. Beskatningen av utenlandske foretak bygger på at resultatet av virksomheten i kildestaten framgår av et (særskilt) regnskap. Departementet går derfor inn for en egen bestemmelse om regnskapsplikt for utenlandske foretak som utøver eller deltar i virksomhet i Norge eller på norsk kontinentalsokkel og som er skattepliktig til Norge etter norsk (intern) skattelovgivning.
Departementet viser for øvrig til at Rdir. 89/666 om offentlighet angående filialer opprettet i en medlemsstat av visse former for selskaper som er underlagt en annen medlemsstats lovgivning, inneholder regler om plikt til å offentliggjøre regnskaps- og selskapsinformasjon i filialens hjemland. Direktivet er en del av EØS-avtalen. Ved unntak fra regnskapsplikten for slike filialer, vil det måtte fastsettes vilkår om offentliggjøring av informasjon i samsvar med direktivet.
2.3.2 Komiteens merknader
Komiteen viser til proposisjonen og slutter seg til Regjeringens forslag om regnskapsplikt for utenlandske foretak som driver virksomhet i Norge, jf. lovforslaget § 1-2 nr. 12.
2.4 Geografisk virkeområde
2.4.1 Sammendrag
Departementet foreslår at loven skal gjelde for regnskapspliktige som er hjemmehørende i Norge. Det avgjørende for om et selskap skal anses hjemmehørende i Norge, vil normalt være om hovedkontoret ligger i Norge. Et unntak fra forutsetningen om å være hjemmehørende i Norge vil gjelde for utenlandske foretak som utøver virksomhet i Norge og som er skattepliktig til Norge. Lovens bestemmelser vil gjelde de regnskapspliktiges virksomhet uansett hvor virksomheten drives.
Når det gjelder regnskapslovens anvendelse for Norges økonomiske sone og for Svalbard, Jan Mayen og bilandene, foreslår departementet en bestemmelse om at Kongen fastsetter slike regler under hensyn til forholdene der, jf. lovutkastet § 1-1 annet ledd.
2.4.2 Komiteens merknader
Komiteen viser til proposisjonen og slutter seg til Regjeringens forslag vedrørende lovens geografiske virkeområde, jf. lovforslaget § 1-1.
2.5 Regnskapsregler for institusjoner under tilsyn
2.5.1 Sammendrag
Departementet mener at eventuelle unntak fra regnskapsloven bør fastsettes i forskrift gitt med hjemmel i regnskapsloven. Kredittilsynet har vist til at regnskapsregler for institusjoner under tilsyn har vært et viktig virkemiddel i tilsynsarbeidet. Departementet kan vanskelig se at en flytting av forskriftshjemmel burde medføre endringer på dette punkt. Departementet kan heller ikke se at en generell forskriftshjemmel i regnskapsloven skulle medføre konsekvenser av betydning for Kredittilsynets arbeid. Det vises til at eventuelle særlige behov for institusjoner under tilsyn, naturlig vil komme til uttrykk ved at Kredittilsynet tar initiativ til slike regler. En forskriftshjemmel plassert i regnskapsloven vil for øvrig heller ikke være til hinder for delegering av forskriftskompetansen. Departementet viser videre til at Kredittilsynet med hjemmel i tilsynsloven kan pålegge institusjonene å sende inn oppgaver og opplysninger som tilsynet mener det trenger for å utføre sitt verv.
Departementet har merket seg Kredittilsynets synspunkt vedrørende revisors regnskapsplikt. Departementet legger i utgangspunktet til grunn at regnskapsplikten bør omfatte samtlige institusjoner som er underlagt Kredittilsynets tilsyn. Unntak og forenklinger i forhold til regnskapspliktens innhold vil eventuelt kunne fastsettes med hjemmel i lovforslaget § 10-1.
Etter departementets forslag vil det kunne fastsettes særskilte regler, herunder regler som fraviker lovens bestemmelser, for alle foretak som er under Kredittilsynets tilsyn etter tilsynsloven § 1.
Departementet er for øvrig enig med Oslo Børs i at regnskapslovgivningens hovedregler prinsipielt må gjelde likt for alle regnskapspliktige, med mindre særskilte hensyn tilsier konkrete unntak. Departementet antar at slike særskilte hensyn på bakgrunn av det fremlagte lovforslaget vil tilsi en mindre grad av særregulering enn det som er fastsatt i gjeldende regelverk.
2.5.2 Komiteens merknader
Komiteen viser til proposisjonen og slutter seg til Regjeringens forslag vedrørende regnskapsregler for institusjoner under tilsyn, jf. lovforslaget § 1-2 nr. 5.