4.1 Samandrag

       Før skattereforma gjaldt ordninga med avgrensa rekneskapsplikt for dei fleste biletkunstnarane. Inntekter og kostnader blei skattemessig førte etter kontantprinsippet, men likevel slik at varelageret skulle aktiverast og eventuelt nedskrivast for ukurans og prisfallsrisiko.

       I samband med skattereforma blei ordninga med avgrensa rekneskapsplikt oppheva. Rekneskapspliktige biletkunstnarar fekk då generell plikt til å føre inntekter og kostnader i finansrekneskapen i samsvar med rekneskapsprinsippet. Etter hovudregelen i skattelova § 50 andre leden gjeld dei rekneskapsmessige periodiseringsreglane også i høve til det skattemessige årsoverskotet, når det ikkje er fastsett særskilde reglar om periodisering i skattelova. Slike særskilde periodiseringsreglar er fastsette i skattelova § 50 andre leden for varelager.

       Regjeringa gjorde i Ot.prp. nr. 65 (1993-1994) framlegg til endring i skattelova § 50 andre leden bokstav a, slik at det i forskrift kunne fastsetjast særskilde reglar om den skattemessige handsaminga av varelager for biletkunstnarar. I samsvar med forslaget blei det ved lov av 24. juni 1994 nr. 29 fastsett i § 50 andre leden bokstav a, andre avsnittet, at departementet i forskrift kan gi føresegner om føring av varelager som fråvik skattelova sine reglar om dette, « for kunstnere som tilvirker kunstverk uten fysisk bruksformål ».

       Fleirtalet i finanskomiteen ga i Innst.O.nr.71 (1993-1994) uttrykk for at dei særskilde reglane som skulle fastsetjast skulle byggja på kontantprinsippet. Innføring av kontantprinsippet for den skattemessige handsaminga av varelager for biletkunstnarar skulle gjelde frå og med inntektsåret 1994, men det blei i ikraftsetjingsføresegnane også gitt heimel til å fastsetja overgangsreglar slik at det same kunne gjelda for inntektsåra 1992 og 1993.

       Under finanskomiteen si handsaming av saka fann fleirtalet i komiteen at det også var grunn til å frita biletkunstnarar frå rekneskapsplikt etter rekneskapslova. Fleirtalet tok i Innst.O.nr.71 opp følgjande forslag om at rekneskapslova § 2 første leden første punktumet skulle få denne ordlyden:

« Den som utelukkende driver jordbruk, gartneri, skogbruk eller produksjon av kunstverk som angitt i lov av 19. juni 1966 nr. 66 om merverdiavgift § 5 nr. 1 bokstav a), er ikke regnskapspliktig etter denne lov. »

       Forslaget blei vedteke i lov av 24. juni 1994 nr. 32. Etter at biletkunstnarar som nemnt blei friteke frå å føre rekneskap etter rekneskapslova, var det av omsyn til skattelikninga naudsynt å fastsetja særskilde avgrensa rekneskapsreglar for denne gruppa med heimel i likningslova § 5-2. Departementet utarbeidde i samråd med Skattedirektoratet utkast til forskrift om slike rekneskapsreglar, som blei sendt på høring til biletkunstnarorganisasjonane den 22. desember 1994. Utkastet var utforma med sikte på å samsvare med skattelovgivninga sine periodiseringsreglar for biletkunstnarane, og det blei såleis lagt til grunn at dette for varelager skulle følgje kontantprinsippet. Hovudregelen i skattelova for skattytarar som ikkje har rekneskapsplikt er at periodisering skal skje etter eit realisasjonsprinsipp. Utkastet til rekneskapsforskrift for biletkunstnarar etter likningslova la derfor opp til at det skulle fastsetjast forenkla rekneskapsreglar i samsvar med dette.

       Det kom under høringsrunden enkelte reaksjonar på at departementet la fram utkast til rekneskapsforskriftar som ikkje fullt ut la til grunn at biletkunstnarar skulle liknast etter kontantprinsippet. Men ettersom skattelova har ei rekkje periodiseringsreglar som ikkje byggjer på kontantprinsippet, og som gjeld generelt, fann departementet at dei forenkla rekneskapsføresegnene for biletkunstnarar ikkje kunne leggje opp til å fråvike disse reglane. Det er berre lovendringa i høve til varelager som gir heimel til fråvik, så langt lovendringa rekk. Finansdepartementet fastsette i samsvar med dette « Forskrift om regnskapsføring for billedkunstnere » den 21. februar 1995. Forskrifta er satt i kraft med verknad frå og med inntektsåret 1995. Forskrifta sine føresegner om næringsoppgåve og om oppbevaring av bilag skal også gjelde for inntektsåret 1994.

       Departementet syner til at det i samsvar med komitéfleirtalets føresetnad, jf. Innst.O.nr.71 (1993-1994), er fastsett forskriftar som både med omsyn til rekneskapsmessig og skattemessig handsaming legg til grunn at biletkunstnarar skal følgje kontantprinsippet for varelager. Føresetnaden om at varelagerreglane skal praktiserast uendra for 1992 og 1993 er også fylgd opp i varelagerforskrifta.

       Når det gjeld den skattemessige periodisering av inntekter og kostnader for næringsdrivande biletkunstnarar, bortsett frå varelager, har spørsmål om særreglar i høve til skattelova sine generelle reglar ikkje vore reist for departementet, og dette har heller ikkje vore særskild drøfta i Innst.O.nr.71 (1993-1994). Som nemnt har skattelova ei rekkje periodiseringsreglar som ikkje følgjer eit kontantprinsipp. Etter departementet sitt syn må disse generelle reglane gjelda for næringsdrivande biletkunstnarar på same måten som for andre skattytargrupper. Det er ikkje grunn til å fastsetja ei rekkje særreglar for biletkunstnarar som i røynda inneber at disse skattytarane vert handsama etter eit særskild skattesystem. Departementet ser det òg slik at dei endringane av varelagerreglane som nå er vedteke fjernar dei likviditetsproblema som skattereforma førte med seg for biletkunstnarane.

       Spørsmålet om ein eventuell utviding av kontantprinsippet kan drøftast med utgangspunkt i at ein ikkje innfører eit fullt kontantprinsipp for likninga av biletkunstnarar, men at eit slikt prinsipp gjørast gjeldande for løpande inntekter og utgifter i næringa, i staden for realisasjonsprinsippet. Det vil seie at ein heldt fast ved dei gjeldande reglane om avskrivning og gevinstoppgjer for driftsmiddel m.v., men at næringsutgifter som vert utgiftsført direkte, og løpande inntekter frå kunstproduksjonen m.v., vert periodisert i takt med dei kontante betalingane, ikkje i takt med når kostnaden vert pådratt eller inntekta vunne ved levering.

       Eit døme som kan vise skilnaden mellom realisasjonsprinsippet og kontantprinsippet på dette løpande driftsområdet vert gjeve i proposisjonen punkt 4.

       Departementet kan ikkje sjå at kontantprinsippet på det aktuelle området er noko betre enn det gjeldande realisasjonsprinsippet. Utslaget av ei omlegging til eit slikt avgrensa kontantprinsipp ville avhenge av kor mykje kreditt- og forskotstransaksjonar som biletkunstnaren har rundt årsskiftet. Det ville bli netto framskunda skattleggjing for nokre, og netto utsett skattleggjing for andre. For biletkunstnarane som gruppe kan ein ikkje seie at det eine prinsippet gir seinare skattleggjing enn det andre prinsippet.

       Realisasjonsprinsippet inneber at leveringstidspunktet vert avgjerande uansett om ei betaling skjer på forskot, på kreditt eller kontant ved levering. Det er ei god ordning som ikkje freister til skatteplanlagde, unormale framskundingar eller forseinkingar av betalingar ved årsskiftet.

       Finansielle postar, særleg renteinntekter og renteutgifter, kan biletkunstnarane ha dels i, dels utanfor næringa si. Det er særs viktig at periodiseringsreglane for renter m.v. her er dei same som for andre skattytarar utan full rekneskapsplikt. Status som næringsdrivande biletkunstnar bør ikkje medføre fråvik frå realisasjonsprinsippet på dette området. Eit fråvik berre for næringsrenter ville også vere vanskeleg å praktisere, av di grensa mellom næringsrenter og private renter ikkje er skarp.

       Departementet har etter dette ikkje funne noko grunnlag for å gjere framlegg om lovendring med sikte på eit generelt eller avgrensa kontantprinsipp for inntekter og utgifter i næringa til biletkunstnarar.

4.2 Komiteens merknader

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Arbeiderpartiet, viser til Innst.O.nr.71 (1993-1994) hvor flertallet i finanskomiteen ønsket å innføre kontantprinsippet som hovedregel for regnskapsføring for billedkunstnere. Flertallet viser til at departementet har tolket flertallets komitémerknader slik at kontantprinsippet kun er blitt gjort gjeldende for varelagerfastsettelsen og ikke er innført som en hovedregel for regnskapsføringen for bildende kunstnere. Flertallet mener at denne tolkningen ikke er i tråd med flertallet i finanskomiteens intensjoner. Flertallet foreslo i Innst.O.nr.71 å unnta produksjon av kunstverk som er angitt i lov av 10. juni 1966 nr. 66 om merverdiavgift § 5 nr. 1 bokstav a fra regnskapsplikten etter regnskapsloven. Intensjonen med dette unntaket var å få fastsatt særskilte avgrensede regnskapsregler for denne gruppen, basert på kontantprinsippet. Flertallets begrunnelse for å innføre kontantprinsippet for regnskapsførsel for bildende kunstnere var dels å få endret varelagervurderingen som kunne få svært uheldige konsekvenser, ikke minst for nyetablerte kunstnere, som kunne bli påført store likviditetsproblemer gjennom skattereformens nye regler. Men intensjonen var òg å sikre bildende kunstnere et enklere regnskapssystem. Et slikt enklere regnskapssystem vil være å føre løpende inntekter og utgifter i næringen etter kontantprinsippet fremfor realisasjonsprinsippet. Flertallet oppfatter forskjellen mellom kontantprinsippet og realisasjonsprinsippet når det gjelder løpende inntekter og utgifter i næringen ikke å være så stor når det gjelder de økonomiske realiteter for bildende kunstnere. Fastsetting av kontantprinsippet for løpende inntekter og utgifter vil først og fremst sikre et enkelt regnskapssystem. Flertallet mener ikke at kontantprinsippet skal innføres for renteinntekter og renteutgifter eller for investering i driftsmidler. Flertallet viser til Ot.prp. nr. 57s beskrivelse av en avgrenset utvidelse av kontantprinsippet, side 12:

« Spørsmålet om ei eventuell utviding av kontantprinsippet kan drøftast med utgangspunkt i at ein ikkje innfører fullt kontantprinsipp for likning av biletkunstnarar, men at eit slikt prinsipp gjerast gjeldande for løpende inntekter og utgifter i næringa istadenfor realisasjonsprinsippet, det vil seie at ein held fast ved dei gjeldande reglar om avskrivning og gevinstoppgjer for driftsmidlar m.v., men at næringsutgifter som vert utgiftsført direkte og løpende inntekter for kunstproduksjon m.v. vert periodisert i takt med dei kontante betalingane, ikkje i takt med når kostnaden vert pådradd eller inntekta bundne ved levering. »

       Flertallet mener at dette avsnittet er dekkende for den realitet flertallet i finanskomiteen ønsket å oppnå gjennom Innst.O.nr.71.

       Komiteens medlemmer fra Arbeiderpartiet viser til Innst.O.nr.71 (1993-1994) hvor et flertall i komiteen gikk inn for at den skattemessige behandling av billedkunstneres varelager skulle bygge på kontantprinsippet med virkning fra inntektsåret 1994 og med overgangsregler for inntektsårene 1992 og 1993. Videre vedtok flertallet at billedkunstnere skulle fritas for regnskapsplikt etter regnskapsloven.

       Disse medlemmer viser til at dette er fulgt opp ved at det er utarbeidet forenklede regnskapsforskrifter for billedkunstnere slik at kontantprinsippet etter gjeldende forskrift skal kunne anvendes på varelager.

       Disse medlemmer viser til at skatteloven har en rekke periodiseringsregler som ikke følger et kontantprinsipp, og at gjeldende forskrift f.eks. legger til grunn saldoavskrivning for driftsmidler over kr 15.000. Den skattemessige periodisering av inntekter og kostnader for billedkunstnere, bortsett fra varelager, vil i hovedsak skje etter realisasjonsprinsippet. Disse medlemmer mener at dette periodiseringsprinsippet er mer robust overfor skattetilpasning ved f.eks. unormale framskyndelser eller forsinkelser av betalinger ved årsskiftet fordi leveringstidspunktet blir avgjørende uansett om betaling skjer på forskudd, etterskudd eller kontant ved levering.

       Disse medlemmer viser til at endringen i varelagerreglene som nå gjelder fjerner de likviditetsproblem som skattereformen førte med seg for billedkunstnere. Dette var hovedbegrunnelsen for at billedkunstnerne ble innrømmet kontantprinsippet for varelager.

       Disse medlemmer viser til at kontantprinsipp for periodisering av andre inntekter og kostnader enn varelager vil gjelde i forhold til forenklede regnskapsregler etter ligningsloven.

       Disse medlemmer ser det ikke som aktuelt at næringsdrivende billedkunstnere bør innrømmes kontantprinsippet for alle typer av inntekter og kostnader, da dette vil innebære en urimelig forskjellsbehandling i forhold til andre næringsdrivende. En utvidelse av kontantprinsippet til også å omfatte andre inntekter og utgifter enn varelager bør derfor ikke omfatte renter og heller ikke avskrivninger på driftsmidler m.v. i tilknytning til produksjon av kunstverk. Disse medlemmer ser imidlertid at en utvidelse av kontantprinsippet, forutsatt et slikt unntak, vil kunne innebære forenklinger i forhold til dagens praksis. Disse medlemmer viser til at den skattemessige virkning for den enkelte næringsdrivende billedkunstner vil være begrenset ved en slik utvidelse. Disse medlemmer vil etter en helhetsvurdering foreslå innføring av et slikt avgrenset kontantprinsipp gjennom endring i skattelovens § 41.

       Komiteen fremmer følgende forslag:

« I.

       I lov av 18. august 1911 om skatt av formue og inntekt gjøres følgende endringer:

§ 41 syvende ledd fjerde punktum skal lyde:

       Arbeidsinntekter, pensjonsinntekter, underholdningsbidrag o.l. som består i pengebeløp eller annen ytelse samt inntekt ved salg av egenproduserte kunstverk som nevnt i lov av 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift § 5 nr. 1 bokstav a), anses oppebåret når beløpet virkelig erlegges, eller i tilfelle ved det tidligere tidspunkt da det oppstår adgang for vedkommende til å få beløpet utbetalt eller ytelsen erlagt.

§ 41 tiende ledd tredje punktum skal lyde:

       Utgifter knyttet til erverv av inntekter som nevnt i § 41 syvende ledd fjerde punktum og som ikke omfattes av § 44 første ledd b, unntatt utgifter til regelmessige understøttelser og lignende utredelser som nevnt i § 44 første ledd e, samt renter av gjeld i Statens lånekasse for utdanning, henføres i alminnelighet til det tidspunkt da utgiftene utredes.

II.

       Endringene under I trer i kraft straks og med virkning fra og med inntektsåret 1995.