1.1 Innledning

Personer som er skattemessig bosatt i Norge, skal oppgi alle opplysninger om inntektene og formuene sine til norske skattemyndigheter, uavhengig av om midlene er opptjent i eller befinner seg i Norge eller utlandet. Dette betegnes som globalskatteplikten og innebærer en opplysningsplikt for alle som er skattemessig bosatt i Norge. Det samme gjelder inntekter fra salg og utvinning av kryptovaluta, uavhengig av hvor disse aktivitetene foregår og hvor kryptoformuene befinner seg.

Som følge av velstandsøkning og globalisering har flere norske borgere inntekter og formuer i utlandet. Skatteetaten antar at antallet norske skattepliktige med utenlandsforhold (det vil si inntekt eller formue i utlandet) nå er så stort at «utland er den nye normalen». Det har også blitt vanligere med kryptovaluta og andre nye tjenester. Disse er strengt tatt ikke utenlandsforhold, men de ligner fordi markedsplassene ofte ligger utenfor skattemyndighetenes jurisdiksjon.

Skatteetaten mener at det er begrenset kunnskap om globalskatteplikten i befolkningen, og etaten har kommet fram til at risikoen for at skattepliktige ikke oppgir alle inntekter og formue utgjør den største risikofaktoren i forbindelse med personbeskatning. Sannsynligheten for at risikoen inntreffer er vurdert til sannsynlig, med svært alvorlige konsekvenser for skatteproveny, likebehandling av borgere og tillit til etaten. Skatteetaten har anslått provenytapet til ca. sju milliarder kroner årlig.

Ett av hovedmålene som Finansdepartementet har fastsatt for Skatteetaten for årene 2018–2021, er at personer med skatte- og opplysningsplikt skal følge skatte- og avgiftsreglene. Et prioritert tiltak er at Skatteetaten aktivt skal benytte tilgjengelige virkemidler for å avdekke skjulte inntekter og formuer i utlandet.

Risikoen for at globalskatteplikten ikke følges, og for at personer unndrar seg beskatning ved å skjule inntekter og formuer i utlandet, er til stede i mange land. For å motvirke denne risikoen har man gradvis fått i stand et internasjonalt samarbeid om automatisk utveksling av informasjon om utenlandske inntekter og formuer. Bilaterale skatteavtaler og den nordiske bistandsavtalen har i mange år hatt bestemmelser om automatisk utveksling av opplysninger om inntekt:

• Gjennom Automatiske kontrolloppgaver utland (AKU) har Skatteetaten fått opplysninger om blant annet inntekt og pensjon i utlandet, men EU-land har erstattet ordningen med en annen løsning (DAC), og som en konsekvens av dette, mottar Norge stadig færre opplysninger.

• Ordningen Common Reporting Standard (CRS) kom i stand i regi av OECD og Europarådet i 2017 og omfatter utveksling av opplysninger om finansielle kontoer (saldo, renter, aksjeutbytte, salgsvederlag) mellom 110 land. USA deltar ikke i CRS-samarbeidet.

• En bilateral avtale med USA (FATCA-avtalen) innebærer at lignende opplysninger som i CRS utveksles mellom Norge og USA.

For inntektsåret 2021 mottok Norge over én million oppgaver med opplysninger om norske skattepliktiges inntekter og formuer i utlandet gjennom internasjonale avtaler om informasjonsutveksling.

For å sikre at globalskatteplikten etterleves, skal Skatteetaten utvikle og ta i bruk effektive løsninger for å benytte opplysninger etaten mottar fra andre land, og etaten skal arbeide for å heve kvaliteten på disse opplysningene. Etaten skal også sikre at kontrollnivået generelt er tilstrekkelig høyt. Det har vært tegn på at etaten kun i begrenset grad bruker opplysningene om norske skattepliktiges inntekter og formuer i utlandet, og på at kontrollnivået på dette området (person utland) er lavt.

I Innst. 123 S (2013–2014), jf. Dokument 1 (2013–2014), viste kontroll- og konstitusjonskomiteen til at Finansdepartementet sa seg enig i at det var svakheter i hvordan Skatteetaten behandlet informasjon om norske skattepliktiges inntekter i utlandet (AKU-oppgaver). Komiteen viste også til at Skattedirektoratet hadde satt i verk flere tiltak for å bruke avtalene om utveksling av informasjon aktivt, og at Skattedirektoratet ville sette av tilstrekkelige ressurser til dette.

Målet med undersøkelsen har vært å vurdere Skatteetatens og Finansdepartementets arbeid med å avdekke norske skattepliktiges inntekts- og formuesforhold i utlandet samt kryptovaluta, ut fra Stortingets vedtak og forutsetninger. Undersøkelsen omfatter perioden 2017–2021.

Undersøkelsen har vært underlagt flere begrensninger på henholdsvis tilgang til data og til publisering av aggregert statistikk:

• Den bilaterale avtalen med USA (FATCA) tillater ikke at data deles med tilsynsmyndigheter som Riksrevisjonen. Det ble sendt en forespørsel til USAs skattemyndigheter og bedt om tillatelse til at Skatteetaten kunne gi Riksrevisjonen innsyn i anonymiserte FATCA-opplysninger om norske skattepliktiges finansielle forhold i USA slik at vi kunne utarbeide statistikk på landnivå, eventuelt i skjermet vedlegg til Stortinget. Forespørselen ble avslått.

• Riksrevisjonen har hatt tilgang til alle relevante CRS-data fra Skatteetaten, men publisering av aggregert statistikk kan bare skje med avsenderlandets eller avsenderjurisdiksjonens eksplisitte godkjenning. Samtlige 100 land og jurisdiksjoner som har utvekslet data med Skatteetaten ble spurt om å gi en slik godkjenning. 27 av dem svarte ja, 8 avslo og de resterende 65 svarte ikke på forespørselen. Opplysninger om land og jurisdiksjoner som avslo eller ikke svarte, er sladdet i den offentlige versjonen av rapporten, men tilgjengelige for Stortinget i en skjermet versjon.

Rapporten ble forelagt Finansdepartementet per brev 30. april 2023. Departementet har i brev 31. mai 2023 til Riksrevisjonen gitt kommentarer til rapporten. Kommentarene er i hovedsak innarbeidet i rapporten og i Riksrevisjonens dokument.

1.2 Konklusjoner

• Et stort antall skattepliktige unnlater å rapportere utenlandsformuer og -inntekter i skattemeldingen.

• Skatteetaten har lagt et godt grunnlag for bedre etterlevelse av globalskatteplikten.

• Skatteetaten har tatt i bruk flere virkemidler, men har lagt for lite vekt på kontroll, noe som kan ha ført til lav opplevd oppdagelsesrisiko.

• Skatteetaten har vært proaktiv når det gjelder kryptovaluta og andre virtuelle verdier, men etterlevelsen er lav.

• Rapporteringen til Stortinget om resultater av arbeidet med skjulte inntekter og formuer i utlandet er lite balansert.

1.3 Overordnet vurdering

1.4 Utdyping av konklusjoner

1.4.1 Et stort antall skattepliktige unnlater å rapportere utenlandsformuer og -inntekter i skattemeldingen

Skatteetaten mottar opplysninger om norske skattepliktiges utenlandsforhold gjennom internasjonale avtaler om informasjonsutveksling. For inntektsåret 2021 har etaten gjennom CRS-samarbeidet i regi av OECD har etaten mottatt opplysninger om ca. 344 000 unike personer med skatteplikt i Norge og finansielle kontoer (først og fremst bankkonto eller verdipapirkonto) i utlandet. I skattemeldingene for samme år er det kun ca. 242 000 unike personer som har rapportert om slike forhold. Ca. 100 000 har både en oppføring i en CRS-oppgave og i skattemeldingen.

Undersøkelsen viser at det er en betydelig underrapportering av bankinnskudd i utlandet når vi sammenholder data på individnivå, altså når vi ser på hva en person har rapportert i skattemeldingen om bankinnskudd i utlandet, og sammenligner det med hva Skatteetaten har mottatt av opplysninger om den samme personens bankkonto, gjennom CRS-rapporteringen. For ca. 100 000 personer foreligger det CRS-oppgave om bankinnskudd for inntektsåret 2021 uten at det er rapportert om dette i skattemeldingen. 40 000 skattepliktige hadde både CRS-oppgave om bankinnskudd og hadde selv rapportert om dette i skattemeldingen, men beløpene samsvarte (±10 pst.) bare for hver tredje av dem.

Det samme gjelder for verdipapirformuer, for eksempel aksjer. Undersøkelsen viser at det for inntektsåret 2021 var vel 27 000 skattepliktige som ikke rapporterte om utenlandsk verdipapirformue i skattemeldingen, men som det forelå CRS-oppgave for. Blant de som hadde beløp for verdipapirformue både i CRS-oppgave og i skattemeldingen, var det samsvar (±10 pst.) mellom beløpene for én av tre skattepliktige.

Fast eiendom og inntekter fra utleie av fast eiendom i utlandet omfattes ikke av CRS-ordningen, og AKU-rapporteringen (Automatiske kontrolloppgaver utland) er begrenset.

I skattemeldingen for 2021 rapporterte 85 000 unike personer at de eide fast eiendom i utlandet, og 3,5 pst. av disse rapporterte om leieinntekter fra slik eiendom. En spørreundersøkelse som Riksrevisjonen har fått gjennomført, tyder på at antallet som eier eiendom utenlands, kan være dobbelt så høyt (ca. 175 000), og at en vesentlig høyere andel (13 pst.) leier ut eiendommene sine. Det tyder på en betydelig underrapportering av formuesverdier og leieinntekter fra eiendommer i utlandet.

I tillegg kommer ukjente inntekter og formuer som kan involvere både et betydelig antall skattepliktige og betydelige beløp som ikke blir rapportert til Norge gjennom informasjonsutvekslingsavtaler, ved at de skattepliktige omgår regelverket på ulike måter:

• De emigrerer for å slippe skatt, men fortsetter å oppholde seg i Norge.

• De plasserer sine finansielle verdier i land eller jurisdiksjoner som ikke omfattes av de internasjonale avtalene om utveksling av informasjon (CRS, FATCA eller AKU). Alternativt investerer de i formuesverdier, for eksempel kunst og dyre luksusgjenstander (yachter, fly og så videre), som ikke rapporteres gjennom avtalene.

• De skjuler verdiene gjennom kompliserte selskapsstrukturer der de reelle rettighetshaverne er skjult for norske skattemyndigheter.

1.4.2 Skatteetaten har lagt et godt grunnlag for bedre etterlevelse av globalskatteplikten

Skatteetaten skal arbeide systematisk for at kontrollnivået generelt er tilstrekkelig høyt og basert på gode risikovurderinger. I henhold til reglementet for økonomistyring skal etaten sikre et forsvarlig beslutningsgrunnlag.

Undersøkelsen viser at Skatteetaten har arbeidet grundig med å skaffe kunnskap om skjulte inntekter og formuer i utlandet i undersøkelsesperioden. Etaten har kartlagt de viktigste framgangsmåtene for å skjule inntekt og formue og dermed holde midlene unna beskatning i Norge. Skatteetaten har arbeidet systematisk med å identifisere og vurdere de sentrale risikofaktorene på utenlandsområdet, både på overordnet nivå for hele etaten og på mer detaljert nivå. Med utgangspunkt i konkrete risikovurderinger har Skatteetaten formulert en strategi for at flere skal oppfylle skatteplikten sin på utenlandsområdet og hvordan dette skal oppnås ved hjelp av konkrete tiltak. Det er brukt en metodikk som deler de skattepliktige inn i ulike grupper (segmenter) etter ulik evne og vilje til å følge regelverket, og som foreskriver forskjellige virkemidler for disse gruppene for å sikre skatteprovenyet og befolkningens tillit til etaten. I dette arbeidet skiller etaten mellom virkemidler som er forebyggende og kontrollaktiviteter som settes i gang før skatteoppgjøret, og kontrolltiltak og sanksjoner som skjer etter skatteoppgjøret.

Skatteetaten har også lagt ned et betydelig arbeid i å kartlegge hvordan opplysninger om utenlandsforhold kan brukes for å øke etterlevelsen. Den nye skattemeldingen legger vesentlig bedre til rette for å veilede de skattepliktige og å identifisere utenlandsforhold enn den gamle skattemeldingen. Dermed blir det enklere for de skattepliktige å etterleve regelverket, og det blir enklere for Skatteetaten å kontrollere om opplysningene er fullstendige og korrekte. Dette mener Riksrevisjonen er positivt.

Skatteetaten har analysert graden av etterlevelse og virkningen av ulike tiltak på de skattepliktiges adferd, i første rekke dulting (utvidet veiledning) mot ønsket adferd. Dulting har blitt det sentrale virkemidlet, særlig overfor det grønne segmentet av skattepliktige (jf. figur 3 i Dokument 3:3 (2023–2024)), som er de som ønsker å følge regelverket, men som kan trenge hjelp til å huske å gi opplysninger og få dem korrekt registrert i skattemeldingen. Ved bruk av dulting blir den skattepliktige informert om at Skatteetaten kjenner til et konkret utenlandsforhold, og deretter blir vedkommende spurt om dette utenlandsforholdet skal legges til i skattemeldingen. I internasjonal sammenheng har Skatteetaten vært relativt tidlig ute med å utnytte utenlandsopplysninger til dulting. Det mener Riksrevisjonen er positivt. Verken svenske eller danske skattemyndigheter dulter skattepliktige i samme omfang som det Skatteetaten gjør.

1.4.3 Skatteetaten har tatt i bruk flere virkemidler, men har lagt for lite vekt på kontroll, noe som kan ha ført til lav opplevd oppdagelsesrisiko

Skatteetaten skal bruke tilgjengelige virkemidler aktivt for å avdekke skjulte inntekter og formuer i utlandet, jf. Prop. 1 S (2019–2020) og (2020–2021). Dette innebærer blant annet å utvikle prosesser og løsninger som effektivt kan utnytte den informasjonen etaten får gjennom de internasjonale avtalene om automatisk informasjonsutveksling. Skatteetaten skal også arbeide systematisk for å holde kontrollnivået generelt høyt nok.

En stor utfordring på området «skjulte inntekter og formuer i utlandet» er at skattepliktige som ikke ønsker å følge regelverket, kan utnytte strukturer og forhold som ligger utenfor Skatteetatens kontroll. Det er svært krevende å kontrollere skattepliktige som både har vilje, kunnskap og evne til å skjule inntekt og formue i utlandet (gult og rødt segment i figur 3 i Dokument 3:3 (2023–2024)). Ved å dulte det grønne segmentet kan Skatteetaten med relativt begrensede ressurser påvirke mange til å føre opp utenlandsinntekter og -formuer. Dette kan frigjøre ressurser til å kontrollere dem som ikke ønsker å følge regelverket. Undersøkelsen viser imidlertid at denne strategien har hatt klare begrensninger. Dultingen påvirker først og fremst skattepliktige med små beløp, og skatteinntektene av dultingen blir dermed beskjedne.

For det gule segmentet – de som ikke vil etterleve, men som Skatteetaten kan påvirke ved blant annet å øke oppdagelsesrisikoen – har hovedstrategien vært frivillig retting. Skattepliktige som ikke har oppgitt inntekt eller formue til Skatteetaten tidligere, kan unngå tilleggsskatt ved å søke om frivillig retting. For at søknad om frivillig retting skal innvilges, må opplysningene som gis være fullstendige og korrekte, og ikke være et resultat av kontrolltiltak. Vilkåret for frivillig retting er oppfylt selv om skatteetaten har informasjon om de skattepliktige via CRS eller FATCA, så lenge vedkommende ikke har blitt konfrontert med dette eller det ikke har blitt iverksatt kontrolltiltak. Undersøkelsen viser at Skatteetaten innvilger frivillig retting for utenlandsforhold de allerede har opplysninger om. I perioden 2019–2020 hadde Skatteetaten helt eller delvis opplysninger om utenlandsforhold i 40 pst. av de sakene der etaten innvilget frivillig retting.

Undersøkelsen har vist at det store fokuset på dulting ikke har gjort at det har blitt frigjort ressurser til flere kontroller mot dem som ikke ønsker å følge regelverket. Antall saker mot disse har blitt halvert i undersøkelsesperioden, og kun et lite antall saker er anmeldt til politiet. Videre har antallet bistandsanmodninger som er sendt til andre land, blitt mer enn halvert i løpet av perioden. CRS-opplysninger har i svært liten grad blitt brukt til kontroll, og det har gjennomgående vært få andre kontroller på utenlandsområdet i forbindelse med skatteoppgjøret. I tillegg er det sjelden kontrollene treffer dem som unnlater å føre opp utenlandsinntekter og -formuer. CRS-opplysninger har også vært lite brukt som utgangspunkt for etterkontroller i regi av avdeling for skattekriminalitet (heretter: Skattekrim). Konsekvensen kan være at de skattepliktige opplever oppdagelsesrisikoen som lav når de unndrar skatt ved å skjule inntekt og formue i utlandet. Samlet sett mener Riksrevisjonen at dette er kritikkverdig.

1.4.3.1 Skatteetaten har lagt et godt grunnlag for å utnytte automatisk utvekslede opplysninger, men kan i større grad ta disse i bruk for å hjelpe skattepliktige som ønsker å etterleve globalskatteplikten

Som omtalt ovenfor har Skatteetaten med den nye skattemeldingen lagt forholdene bedre til rette for å identifisere finansielle forhold i utlandet, og få mer dialog med de skattepliktige som er mottakelige for dulting, i stor skala.

Undersøkelsen viser at det er begrensninger i de opplysningene som Skatteetaten mottar gjennom avtalene om automatisk informasjonsutveksling. Dette gjør at opplysningene i liten grad kan tas inn i forhåndsutfylte skattemeldinger, slik det gjøres med innenlandske grunnlagsdata. Disse begrensningene skyldes flere forhold. Skatteetaten får ikke opplysningene i tide til at de kan tas inn i skattemeldingen som sendes ut i mars. Det er også begrensninger ved at informasjon som mottas fra USA gjennom FATCA-avtalen ikke inneholder opplysninger om saldo/formue. Det kan også være usikkert hvem som eier midlene på en konto som rapporteres gjennom CRS. Videre kan det være usikkert hva slags finansprodukt en CRS-oppgave gjelder, og hvilke skatteregler som gjelder i det konkrete tilfellet. I tillegg kan usikkerhet om hvorvidt CRS-beløp er korrekte, kombinert med at det er mulig å levere skattemeldingen uten å åpne den («leveringsfritak»), føre til feil beskatning og utgjøre en utfordring for de skattepliktiges rettssikkerhet.

På grunn av disse begrensningene har Skatteetatens strategi med å vektlegge dulting vært hensiktsmessig overfor de mange skattepliktige som ønsker å rapportere riktig om utenlandsforhold. Denne dultingen er basert på CRS-opplysninger om bankinnskudd og renteinntekter, som er de opplysningene som etaten anser for å være av best kvalitet. Det er også god kvalitet på AKU-opplysninger om pensjon fra Sverige og Danmark, der etaten har gått et skritt lenger enn dulting ved at skattemeldingen er forhåndsutfylt med beløp som vil bli stående og brukt i skattefastsettingen dersom de ikke blir endret av de skattepliktige.

Undersøkelsen viser at det er rom for å bruke og gjenbruke opplysninger fra tidligere års skattemeldinger i større grad, noe som vil kunne bidra til at flere oppfyller globalskatteplikten. Gjenbruk av opplysninger til forhåndsutfylling som den skattepliktige har oppgitt tidligere, er i dag begrenset til noen få forhold. Det er også mulig å tenke seg mer bruk av opplysninger fra CRS-oppgavene ved at alle som Skatteetaten har fått bankopplysninger om for tidligere år, får en dult der de blir bedt om å bekrefte eller avkrefte om de har midler i en utenlandsk bank, og deretter oppfordres til å fylle inn supplerende opplysninger. Skatteetaten har også mulighet til å innføre delvis forhåndsutfylling av skattemeldingen, for eksempel i feltet konto, der etaten fyller inn land, finansinstitusjon og kontonummer, men ber de skattepliktige oppgi saldo og eventuelt utbytte eller renteinntekt.

Skatteetaten har gått relativt forsiktig fram med dulting og forhåndsutfylling, og heller lagt stor vekt på tilstrekkelig datakvalitet. Hovedårsaken til dette, har ifølge etaten vært at den ikke har ønsket å overbelaste telefonmottaket. Mange skattepliktige som ikke kjenner igjen opplysningene, kunne blitt usikre og tatt kontakt per telefon. Samtidig viser de hittil gjennomførte rundene med dulting at det er mindre grunn til å anta at svært mange vil ringe etaten.

Riksrevisjonen mener at Skatteetaten har lagt et godt grunnlag for å utnytte CRS- og AKU-opplysninger enda mer, men kunne vært mer offensiv med å utnytte de mulighetene disse opplysningene gir.

1.4.3.2 Utvekslingen av AKU-oppgaver er sterkt avtakende, og Skatteetaten mister verdifull informasjon om norske skattepliktiges utenlandsforhold

Skatteetaten har lenge mottatt informasjon i form av AKU-oppgaver (Automatiske kontrolloppgaver utland) som er hjemlet i de ulike bilaterale skatteavtalene Norge har inngått med andre land og i den nordiske bistandsavtalen.

I perioden 2017–2021 har antallet AKU-oppgaver som Skatteetaten mottar, gått ned med mer enn 40 pst. Ifølge Skatteetaten skyldes nedgangen at mange EU-land bruker et eget EU-system til å utveksle oppgaver, og det er tungvint å skulle gjøre en egen forsendelse til Norge. AKU omfatter opplysninger om blant annet arbeidsinntekt, pensjon og inntekt fra utleie og salg av eiendom, og etaten får ikke disse opplysningene gjennom andre avtaler om automatisk informasjonsutveksling. Skatteetaten mister dermed verdifull informasjon om norske skattepliktiges utenlandsforhold. For å sikre tilgang til disse opplysningene i framtiden må Norge enten søke om å få tiltre og ta i bruk EU-kanalen og -formatet for utveksling av slike opplysninger (DAC – Directive on Administrative Cooperation), eller det må utvikles en egen standard og kanal for AKU-data i regi av OECD. Skatteetaten har hittil ikke tatt opp dette problemet med Finansdepartementet.

1.4.3.3 Skatteetaten utnytter ordningen med bistandsanmodninger for dårlig

Skatteavtalene gir Skatteetaten anledning til å be andre land om skatterelevante opplysninger om norske skattepliktige i disse landene (bistandsanmodninger).

Undersøkelsen viser at Skatteetaten i stadig mindre grad bruker denne muligheten. Antall bistandsanmodninger som er sendt til andre land, ble redusert med 65 pst. fra 2017 til 2021. Til sammenligning sendte skattemyndighetene i Danmark over dobbelt så mange bistandsanmodninger og Sverige fire ganger så mange bistandsanmodninger som Norge i samme periode, og det svenske Skatteverket viser til gode erfaringer med bruk av disse.

Undersøkelsen viser også at selv etter to omganger med avsløringer av et betydelig antall norske borgere med uoppgitte eiendommer i Dubai, er det bare sendt et fåtall bistandsanmodninger til De forente arabiske emirater. Etter avsløringen i Dagbladet i 2019 som involverte flere titalls norske skattepliktige som ikke hadde oppgitt eiendommer eller leieinntekter i Dubai, ble det kun sendt én bistandsanmodning. I 2022 ble det ikke sendt noen anmodninger til De forente arabiske emirater, til tross for at lekkasjen «Dubai Uncovered» skjedde det året og omfattet nesten 300 norske borgere.

Gjennomgangen av alle bistandsanmodningene som ble sendt i 2021, viser at svært få anmodninger tok utgangspunkt i CRS-opplysninger. Når Skatteetaten samtidig oppgir at bistandsanmodninger ofte er en god kilde i kontrollsammenheng i utenlandssaker, mener Riksrevisjonen at bistandsanmodninger som virkemiddel ikke utnyttes godt nok.

1.4.3.4 Skatteetatens kontrollnivå har vært for lavt

Risikoen for at inntekter og formuer i utlandet bevisst eller ubevisst unndras beskatning i Norge er en av Skatteetatens høyest prioriterte risikofaktorer på personområdet. På denne bakgrunnen kunne man vente at antallet kontroller som blir gjennomført på dette området, skulle gjenspeile denne prioriteringen.

Skatteetaten har gått ut fra at lav etterlevelse i stor grad skyldes manglende kunnskap om globalskatteplikten, og etaten har derfor fokusert på myke virkemidler som frivillig retting og dulting. Riksrevisjonens undersøkelse tyder imidlertid på at kunnskapsnivået om globalskatteplikten er relativt høyt blant dem det gjelder – altså dem som har inntekter og formuer i utlandet. Blant disse opplyser åtte av ti at de kjenner til prinsippet om globalskatteplikt. Lav etterlevelse kan derfor bunne i manglende vilje i flere tilfeller enn det Skatteetaten antar.

Skatteetatens vektlegging av myke virkemidler som frivillig retting og dulting har resultert i et beskjedent skatteproveny. For frivillig retting har det vært en nedgang i antall skattepliktige som har sendt søknad om frivillig retting etter 2017, for inntektsårene 2019–2021 førte om lag halvparten av sakene til en økning i skatteproveny på under 10 000 kroner i året, og det var kun noen få enkeltsaker som ga store endringer i skatteinntekt til staten.

I 2021 resulterte sakene med frivillig retting i ca. 28 mill. kroner i økte skatteinntekter for staten, mens dulting våren 2021 ga vel 10 mill. kroner. Sammenlignet med Skatteetatens estimat på 7,1 mrd. kroner per år i tapte skatteinntekter på grunn av skjulte inntekter og formuer i utlandet, har provenyeffekten av dulting og frivillig retting vært beskjedent.

Undersøkelsen viser at nivået for maskinelt satte kontroller på utenlandsområdet har vært lavt i perioden 2017–2021. Etaten har brukt svært lite ressurser til slike kontroller, og det er primært lagt norske grunnlagsdata til grunn. På finansområdet har det, for dem som har levert ny skattemelding, vært gjennomført få kontroller, og disse har gjennomgående gitt få treff, det vil si at sakene som er valgt ut til nærmere kontroll, sjelden har ført til endring av inntekt eller formue i skattemeldingen. Undersøkelsen viser at ingen av de skattepliktige som leverte ny skattemelding, og som Skatteetaten hadde opplysninger om gjennom CRS-ordningen, var med i utvalget av skattepliktige som ble kontrollert i inntektsårene 2020 og 2021. I tillegg har mange skattepliktige med utenlandsforhold, som verdipapirer, fondsandeler eller andre mer kompliserte finansprodukter via banker eller lignende i utlandet, blitt overført til gammel skattemelding (SL) der det har blitt utført få kontroller på finansområdet.

De kontrollene som Skattekrim har gjennomført etter skatteoppgjøret, og som retter seg mot dem som bevisst prøver å unndra seg beskatning, er ofte krevende å gjennomføre. Undersøkelsen viser at antallet saker med vedtak ble halvert i undersøkelsesperioden 2017–2021. I 2022 var trenden lenge den samme, før antallet økte vesentlig igjen ved årsslutt. Bare noen få slike kontrollsaker i året har blitt politianmeldt. Meningen er at disse sakene skal ha en avskrekkende, preventiv effekt. Skatteetaten viser selv til betydningen av å styrke tilliten i befolkningen ved å ta utbytte og verdier fra dem som ikke ønsker å etterleve regelverket. Riksrevisjonens vurdering er at det kan ha negativ effekt på både opplevd oppdagelsesrisiko og etterlevelse at antallet vedtak er vesentlig redusert, og at antallet saker som blir politianmeldt har vært så lavt.

En sammenlikning med ressursbruken til kontrollaktiviteter på utenlandsområdet i Sverige og Danmark tyder også på at kontrollnivået har blitt for lavt i Norge. Ulik organisering gjør det vanskelig å sammenligne landene direkte, men Danmark har satt av vesentlig mer ressurser til kontroller (før og etter skatteoppgjør) på utenlandsområdet enn Skatteetaten i Norge har: Danmark bruker anslagsvis 500–600 årsverk på etterkontrollsaker, som tilsvarer kontrollene som gjøres av Skattekrim i Norge. I Sverige er det ca. 1 000 ansatte som arbeider med utenlandsopplysninger om personer og små og mellomstore bedrifter, og der i landet inngår CRS- og FATCA-opplysninger som en sentral del av risikobaserte utvalg. Da det ble gjort etterkontroll på området «skjulte inntekter og formuer» i Sverige i 2021, fikk man nesten tre ganger så mange vedtak og nesten seks ganger så stor endring (seks millioner kroner) i gjennomsnittlig økt skatteproveny per vedtak som i Norge samme år.

Ifølge tildelingsbrevene for 2019 og senere år skal Skatteetaten bruke tilgjengelige virkemidler aktivt for å avdekke skjulte inntekter og formuer i utlandet, jf. også Prop. 1 S (2019–2020) og (2020–2021). Allerede i 2006 pekte Riksrevisjonen på svakheter i Skatteetatens håndtering av utenlandsopplysninger (AKU-oppgaver), og slike svakheter ble også påpekt senere i Dokument 1 (2013–2014). I Innst. 123 S (2013–2014), jf. Dokument 1 (2013–2014), merket kontroll- og konstitusjonskomiteen seg at Finansdepartementet var enig i at det var svakheter ved Skatteetatens behandling av AKU-oppgaver, og opplyste at Skattedirektoratet hadde satt i verk flere tiltak for å bruke avtalene om utveksling av informasjon aktivt og ville sette av tilstrekkelige ressurser til dette. Skatteetaten peker selv på at for å sikre legitimitet, likebehandling og skatteprovenyet ved internasjonale transaksjoner mot det røde segmentet må det betydelige ressurser til. Undersøkelsens funn om ressursbruk og kontrollnivå i perioden som Riksrevisjonen har undersøkt, tyder på at disse avtalene har blitt for dårlig utnyttet over flere år.

1.4.3.5 Virkemiddelbruken er for lite innrettet mot de store beløpene for skjult inntekt og formue i utlandet

Undersøkelsen viser at skattepliktige med store utenlandsformuer og -inntekter i liten grad har blitt truffet av Skatteetatens virkemidler. Få med store formuer har blitt dultet i undersøkelsesperioden, enten fordi skattepliktige med komplekse utenlandsforhold av tekniske grunner har blitt overført til det gamle systemet (SL) der dulting ikke er mulig, eller fordi skattepliktige med høye utenlandsformuer (som er oppgitt i CRS) har blitt unntatt fra dulting og heller blitt valgt ut for mulige etterkontroller i regi av Skattekrim. Antallet vedtak i kontroller som skal treffe dette segmentet, er relativt lavt og har inntil nylig vært klart fallende. Som omtalt ovenfor har det vært få kontroller på finansområdet (person utland) i undersøkelsesperioden. I de kontrollene som ble gjennomført på finansområdet for inntektsåret 2020, ble ingen av de 29 000 personene med CRS-rapportert aksjesaldo i 2019 valgt ut til kontroll på aksjeområdet. Hvis vi ser på de ca. 480 personene med de 0,01 prosent høyeste rapporterte saldoene på CRS-oppgavene for året 2019, ble ingen valgt ut til aksjekontrollene for inntektsåret etter. For inntektsåret 2021 ble ingen av dem med CRS-rapportert verdipapirkonto i 2020 valgt ut til kontroll. Siden ingen av dem med CRS-oppgave for aksjekonto ble valgt ut til kontrollene, ble heller ingen av dem med størst avvik mellom CRS-oppgaven og beløpet i skattemeldingen kontrollert.

Når man sammenligner CRS-data med skattemeldingsdata på individnivå, ser man at det generelt sett er lite samsvar mellom CRS og skattemeldingene når det gjelder beløpene for saldo, renter og utbytte på bank- og verdipapirkontoer. Når graden av samsvar er så lav, kan det tyde på at omfanget av maskinelt satte kontroller før eller etter skatteoppgjøret ikke har vært høyt nok og ikke godt nok rettet mot skattepliktige med betydelige inntekter og formuer i utlandet.

Denne vurderingen styrkes av resultatene i 2022-kontrollen (se nedenfor), der treffprosenten (andelen som fikk endret inntekt eller formue som resultat av kontrollen) var over 90 prosent for kontrollerte personer med mange kontoer og høy utenlandsformue. Forskning på inntektsfordeling og skatteunndragelser har som et sentralt funn at det er personer i den aller øverste delen av formuesfordelingen som holder høyest andel av formuen skjult i utlandet.

Det har generelt sett vært lavt kontrollnivå før skatteoppgjøret på personområdet utland, og disse kontrollene har i svært liten grad omfattet personer med høye inntekter og formuer. Konsekvensene av dette er tapt skatteproveny og høyere risiko for at allmennheten skal miste tilliten til skattesystemet. Det store flertallet av CRS-oppgaver gjelder små beløp. Mye tyder på at en stor andel av inntektene og formuene som skjules i utlandet, eies av personer som har store verdier og bevisst prøver å unngå beskatning av disse i Norge. Når virkemiddelbruken i så begrenset grad har vært rettet inn mot denne gruppen, kan det øke risikoen for tap av tillit til skattesystemet ytterligere.

1.4.3.6 Innretningen av kontrollene før skatteoppgjøret har inntil nylig ikke vært effektiv, men en omlegging av kontrollene i 2022 har ført til betydelig høyere treffprosent

I 2022, etter undersøkelsesperioden, har Skatteetaten gjennomført flere kontroller som har resultert i vesentlig høyere treffprosenter, det vil si at kontrollen av den enkelte skattemelding oftere har ført til endring i beløp for inntekt eller formue, enn det de tidligere kontrollene har gjort. Denne omleggingen innebar også at det ble tilført av noen flere kontrollressurser. Den ene kontrollen baserte seg på CRS-opplysninger for personer med høy formue (saldo) og mange utenlandskontoer. En annen kontroll tok utgangspunkt i 800 skattepliktige og var også basert på CRS-oppgaver. Begge kontrollene førte til endringer i inntekt eller formue i hele ni av ti tilfeller. Dette er viktig fordi maskinelt satte etterkontroller er automatiske og kan utføres i større skala enn etterkontroller i regi av Skattekrim.

Dette tyder på at bruk av CRS-opplysninger kombinert med andre gode, risikobaserte utvalgskriterier kan gi langt bedre resultater og mer effektiv bruk av kontrollressursene. Riksrevisjonen vurderer denne omleggingen og omprioriteringen som positiv. Høyere kontrollnivå og bedre treffsikkerhet i disse sakene styrker Skatteetatens omdømme og allmennhetens tillit til skattesystemet.

1.4.3.7 Skatteetaten har vært proaktiv når det gjelder kryptovaluta og andre virtuelle verdier, men etterlevelsen er lav

Akkurat som ved inntekter og formuer i utlandet skal norske skattepliktige opplyse om de digitale formuesverdiene sine. Utgangspunktet er at alle inntekter man har av handel med kryptovaluta og utvinning av kryptovaluta, skal inngå i den alminnelige inntektsberegningen, og at digitale verdier av ulike slag skal inngå i fastsettingen av formuesskatten.

Skatteetaten plikter å gi veiledning om lover, forskrifter og vanlig praksis som har betydning for de rettighetene og pliktene de skattepliktige har, og om mulig skal etaten peke på forhold som kan ha særlig betydning. Undersøkelsen viser at Skatteetaten har vært tidlig ute med informasjon om hvilke skatteregler som gjelder for kryptovaluta. I 2019 ble det opprettet en gruppe som skulle jobbe med denne valutaformen. Det ble utarbeidet en risikovurdering for området hvor det ble satt flere mål for kryptosatsingen, både på kort, mellomlang og lang sikt. Undersøkelsen viser at tiltakene for å nå disse målene enten er igangsatt eller fullført.

Det er ingen automatisk utveksling av opplysninger om virtuell valuta mellom land, og det gjør Skatteetatens arbeid på området vanskelig. Undersøkelsen viser at Skatteetaten har brukt flere kilder til å innhente informasjon om norske skattepliktige med virtuelle verdier, og at etaten har gjort estimater på antall norske kryptoeiere. Til tross for at stadig flere melder om kryptoeierskap i skattemeldingene, viser etatens estimater at etterlevelsen på området er lav.

Skatteetaten har i hovedsak gjennomført to typer kontroller på området: kontroll av uoppgitt inntekt og kontroll av tapsfradrag. Siden Skatteetaten mangler grunnlagsdata å sammenligne opplysningene med, er kontrollene på området tidkrevende. Kontroll av uoppgitt inntekt er svært tidkrevende, men resultatene av de ferdigstilte sakene viser at de gjennomsnittlig resulterer i en stor økning i skattepliktig inntekt og formue for den enkelte skattepliktige. Resultatene fra kontrollene av tapsfradrag viser høy treffprosent (det vil si andel som får endret inntekt eller formue som resultat av kontrollen), og kontrollene som avsluttes uten endring, er i all hovedsak avsluttet på grunn av manglende kapasitet eller verktøy.

Undersøkelsen viser at Skatteetaten har vært proaktiv når det gjelder å forklare skattereglene og gi veiledning og informasjon til de skattepliktige, og når det gjelder mulighetene for å rapportere virtuelle verdier i skattemeldingen. Rammeverket for automatisk utveksling av informasjon på kryptoområdet (CARF) vil i kombinasjon med den nye skattemeldingen legge til rette for etterlevelse hos de skattepliktige, og dette vil gi Skatteetaten bedre kontrollmuligheter. CARF vil gi bedre informasjonstilgang, og etaten er i ferd med å bygge opp et kompetansemiljø som vil sørge for at de som unndrar skatt på kryptoområdet, i større grad kan regne med å bli kontrollert i årene framover. Skatteetaten peker imidlertid på at det vil bli nødvendig med en sterkere koordinering for at etaten skal få utbytte av den framtidige utvekslingen, og for at de skattepliktige skal følge regelverket. Riksrevisjonen understreker betydningen av at dette arbeidet fortsetter.

1.4.3.8 Rapporteringen til Stortinget om resultater av arbeidet med skjult inntekt og formue i utlandet er lite balansert

Finansdepartementet skal fastsette overordnede mål og styringsparametere for Skatteetaten. Rapporteringskravene bør være utformet slik at departementet kan vurdere resultatene og måloppnåelsen på området.

Skatteetaten har pekt ut skjult inntekt og formue i utlandet som et av de aller viktigste risikoområdene på personområdet. I overordnende risikovurderinger for 2017–2020 og 2019–2022 vurderte etaten at sannsynligheten for tap av skatteproveny ved internasjonale transaksjoner var stor, og at dette kunne ha alvorlige konsekvenser for det samlede skatteprovenyet, etatens omdømme og skattesystemets legitimitet.

Undersøkelsen viser at etterlevelsen blant personlig skattepliktige på utenlandsområdet er svært lav. Dokumentasjonen fra styringsdialogen viser at Finansdepartementet i undersøkelsesperioden har hatt begrenset informasjon om graden av etterlevelse og ikke har sørget for å få informasjon om kontrollnivået før og etter skatteoppgjøret. Dette kontrollnivået har for øvrig vist seg å ha være lavt. Departementet har fått bedre informasjon om hvordan automatiske utvekslede data har blitt brukt til dulting og forhåndsutfylling, men provenyeffekten av det sentrale virkemiddelet på dette området – dulting – har ikke framkommet. Undersøkelsen viser at selv om mange har respondert på dulting, har provenyeffekten vært lav.

Det ventes ikke at Finansdepartementet skal skaffe seg detaljert kunnskap om måloppnåelse og resultater av all virkemiddelbruk på alle Skatteetatens ansvarsområder. Men det er høy risiko på utenlandsområdet, og departementet har selv lagt vekt på at kontrollnivået må være høyt nok, og at internasjonalt arbeid skal prioriteres gjennom hele perioden. Derfor er det ikke tilfredsstillende at departementet ikke har sørget for bedre kunnskapsgrunnlag om resultater og måloppnåelse gjennom styringsdialogen. Da det heller ikke har blitt gjennomført evalueringer på området, har departementet hatt lite kunnskap om graden av etterlevelse av globalskatteplikten og om hva som er effektiv virkemiddelbruk for at skatteprovenyet skal bli mer korrekt, og for at befolkningen skal få større tillit til skattesystemet.

I sin budsjettproposisjon skal Finansdepartement gi Stortinget rapport om resultatene av arbeidet innenfor departementets ansvarsområde. Informasjonen til Stortinget skal være korrekt og balansert. Sentrale forhold og utfordringer som har gått utover måloppnåelsen og resultatene på området «skjulte inntekter og formuer i utlandet», er ikke omtalt. Eksempler på disse utfordringene er graden av etterlevelse, kontrollnivået, omfanget av etterkontrollsaker i Skattekrim med vedtak i løpet av undersøkelsesperioden, antall skattesaker som blir anmeldt til politiet, og graden av utnyttelse av bistandsanmodninger. Etter Riksrevisjonens vurdering har derfor rapporteringen til Stortinget ikke vært tilstrekkelig balansert.

Risikoen for at inntekter og formuer skjules i utlandet er fortsatt stor, og det gjenstår mye arbeid for å trygge denne delen av skattegrunnlaget. At inntekt og formue i utlandet ikke beskattes, har negative konsekvenser for både skatteinntektene til staten og tilliten til skattesystemet. Riksrevisjonen vurderer det derfor som viktig at rapporteringen til Stortinget på dette området er balansert.

1.5 Anbefalinger

Riksrevisjonen anbefaler Finansdepartementet å sørge for at Skatteetaten

• har et tilstrekkelig høyt kontrollnivå i tråd med risikoen på utenlandsområdet for å sikre legitimitet, likebehandling og skatteprovenyet

• øker utnyttelsen av opplysninger fra utlandet og egne datakilder for analyse og risikovurderinger, målrettet dulting og kontroll

• i større grad benytter ordningen med å sende bistandsanmodninger som et ledd i kontrollarbeidet

Riksrevisjonen anbefaler Finansdepartementet å

• sikre et tilstrekkelig kunnskapsgrunnlag om graden av etterlevelse av globalskatteplikten, og om hva som er effektiv virkemiddelbruk på området

• etterstrebe en balansert rapportering til Stortinget

• vurdere tiltak som sikrer framtidig tilgang på data fra utlandet, særlig om personers inntekt, pensjon og fast eiendom

1.6 Riksrevisjonens sluttmerknad

Riksrevisjonen merker seg at statsråden ikke sier seg uenig i noen av konklusjonene.

Når det gjelder Riksrevisjonens anbefalinger, viser statsråden blant annet til at departementet har en høy terskel for å overprøve Skatteetatens prioriteringer eller gi detaljerte føringer om kontrollnivå på enkeltområder. Riksrevisjonen vil imidlertid understreke at kontrollnivået på utenlandsområdet har vært svært lavt over lang tid, selv om risikoen er vurdert til å være høy. Dessuten opplyste Finansdepartementet allerede i 2013 om at det var svakheter i Skatteetatens utnyttelse av utenlandsopplysninger. Riksrevisjonen vil understreke betydningen av at Finansdepartementet følger opp at det er tilfredsstillende og tilstrekkelig kontroll av dette viktige området.