Du bruker en gammel nettleser. For å kunne bruke all funksjonalitet i nettsidene må du bytte til en nyere og oppdatert nettleser. Se oversikt over støttede nettlesere.

Stortinget.no

logo
Hopp til innholdet
Til forsiden
Søketips
Til forsiden
Søketips
PDFVis hele publikasjonen på en side

2. Skjermingsmetoden for deltakere i deltakerlignet selskap - anvendelse i utenlandsforhold

Fra og med 2006 gjelder skjermingsmetoden for deltakere i deltakerlignet selskap. Den medfører at utdeling fra et deltakerlignet selskap til personlig deltaker er skattepliktig som alminnelig inntekt etter skatteloven § 10-42. I utenlandsforhold oppstår særlige spørsmål om hvordan skattegrunnlaget skal beregnes. For deltakere som er bosatt i Norge gjelder dette når Norge etter skatteavtalen med et annet land er avskåret fra å beskatte virksomhetsinntekt ved fast driftssted i det annet land. Det er også aktuelt for personer som er bosatt i utlandet og som er deltaker i et selskap som driver virksomhet både i Norge og i andre land.

I slike tilfeller vil skatteavtalene normalt oppstille begrensninger for hvilken utdeling fra selskapet som på deltakerens hånd kan skattlegges i Norge. I forhold til utenlandske deltakere, kan beskatningsretten også være begrenset av skatteloven. Det er i dag ikke gitt regler eller nærmere veiledning for når og hvordan skatteplikten for en utdeling da skal avgrenses. Det oppstår også spørsmål om hvilken skjerming deltakeren skal tilordnes, jf. skatteloven § 10-42 femte ledd, når vedkommendes andel av selskapsinntekten bare delvis kan beskattes i Norge.

Departementet går inn for å regelfeste i hvilke tilfeller og på hvilke vilkår en personlig deltaker skal ha rett til avkorting i skatteplikten etter skatteloven § 10-42 for utdeling fra selskapet, samt å regelfeste de prinsippene som i disse tilfellene skal legges til grunn for å beregne skattepliktig del av utdelingen og for å fastsette skjermingsfradraget, jf. skatteloven § 10-42 tredje og femte ledd.

Det foreslås at de grunnleggende vilkårene inntas i skatteloven og at departementet gis hjemmel til å gi utfyllende regler i forskrift.

Forslaget er tilpasset de skrankene som skatteavtalene og skatteloven allerede oppstiller for vår beskatningsrett, og må i det vesentlige anses som presisering av gjeldende rett. Det innebærer en klargjøring av rettstilstanden og antas å innebære forenklinger både for skattyterne og for ligningsmyndighetene sammenlignet med dagens situasjon. Forslaget er en oppfølging av de tema som er omtalt i Ot.prp. nr. 92 (2004-2005) pkt. 1.11.3.3. Forslaget som fremmes her innebærer betydelig enklere løsninger enn det som ble antydet i den nevnte proposisjonen.

Hovedpunktene i departementets forslag kan sammenfattes slik:

  • Personlig deltaker som på grunn av skatteavtale eller manglende globalskatteplikt ikke kan skattlegges i Norge for hele sin del av selskapets fortjeneste i inntektsåret eller noen av de fire forutgående årene, kan kreve at skatteplikten etter skatteloven § 10-42 ved utdeling fra selskapet begrenses forholdsmessig etter nærmere regler som departementet fastsetter i forskrift.

  • Personlig deltaker kan fremme slikt krav også i andre tilfeller, når det er åpenbart at utdelingen må anses tatt fra virksomhet som på grunn av skatteavtale eller deltakerens manglende globalskatteplikt ikke er skattlagt i Norge.

  • Begrensning av skatteplikten etter skatteloven § 10-42 for utdeling fra selskapet er betinget av at skattyteren fremmer krav om det og oppfyller nærmere dokumentasjonskrav som departementet fastsetter i forskrift.

  • Krav om begrensning av skatteplikt etter skatteloven § 10-42 for utdeling må i utgangspunktet framsettes før utløpet av selvangivelsesfristen. Om kravet ikke kan godtgjøres før utløpet av selvangivelsesfristen, må det framsettes senest seks måneder etter at kravet kan godtgjøres. Kravet kan ikke under noen omstendighet framsettes senere enn tre år etter inntektsåret.

  • Departementet gis hjemmel til i forskrift å gi nærmere regler om fradrag for skjerming etter skatteloven § 10-42 tredje og femte ledd i utenlandsforhold.

Det foreslås at endringene skal tre i kraft med virkning for inntektsåret 2008.

Personlig skattyter som er bosatt i Norge er skattepliktig hit uavhengig av hvor i verden inntekten er opptjent (globalinntektsprinsippet), jf. skatteloven § 2-1 niende ledd. Dersom det ikke foreligger noen skatteavtale som begrenser beskatningsretten, skal dermed utdelinger fra selskapet til personlig deltaker bosatt i Norge skattlegges fullt ut etter skatteloven § 10-42. I denne sammenheng framheves at flertallet av Norges skatteavtaler, og alle inngått etter 1992, ikke innskrenker vår rett til å beskatte alminnelige virksomhetsinntekter (altså slike som ikke er særregulert i skatteavtalen) som oppebæres av personer bosatt i Norge. Dette har sammenheng med at Norge nå benytter kreditmetoden for å forhindre at skattytere bosatt i Norge blir utsatt for internasjonal dobbeltbeskatning. Kreditmetoden innebærer at skattytere som er bosatt i Norge i utgangspunktet skattlegges i Norge for sin globalinntekt, men at det på visse vilkår gis fradrag (kredit) i norsk skatt for skatt betalt i utlandet av inntekt med utenlandsk kilde. Norge benytter i dag kreditmetoden for alminnelige virksomhetsinntekter i skatteavtalene med et flertall av våre viktigste handelspartnere.

For personer som er bosatt i Norge vil den praktiske hovedregelen dermed være at all fortjeneste fra en selskapsdeltakelse er skattepliktig i Norge, også om hele eller deler av fortjenesten er opptjent i utlandet. Da vil skatteavtalene ikke begrense skatteplikten for utdelinger etter skatteloven § 10-42.

Det kan forekomme at personer bosatt i Norge som følge av skatteavtale fullt ut må unntas fra beskatning av virksomhetsinntekt i Norge. Hovedeksempelet er at skatteavalen bestemmer at virksomhetsinntekten eksklusivt er forbeholdt et annet land til beskatning. Dette kan bli resultatet etter skatteavtalen med noen land når selskapet driver internasjonal skips- eller luftfart, og det kan påvises at selskapet effektivt ledes fra det annet land. I dette tilfellet har Norge frasagt seg retten til å skattlegge enhver fortjeneste fra virksomheten, herunder også ved utdeling til deltakerne.

I ytterligere andre tilfeller må fortjenesten som opptjenes gjennom selskapet delvis unntas fra beskatning i Norge fordi virksomheten delvis drives gjennom et fast driftssted i et land hvor Norge i skatteavtalen med landet anvender unntaksmetoden for å avverge internasjonal dobbeltbeskatning. Unntaksmetoden innebærer at Norge må avstå fra å skattlegge deltakeren for fortjeneste som kan tilskrives det faste driftsstedet i utlandet. Norge benytter fortsatt unntaksmetoden for å avverge internasjonal dobbeltbeskatning i et ikke ubetydelig antall skattavtaler av eldre dato. I disse tilfellene må Norge avstå fra å skattlegge, løpende så vel som ved utdeling, fortjenesten som kan tilskrives til det faste driftsstedet i utlandet.

Personlig deltaker som ikke er bosatt i Norge kan bare skattlegges for utdeling fra selskapet dersom vedkommende er skattepliktig til Norge for virksomhetsinntekten på utdelingstidspunktet. Hjemmelen vil være skatteloven § 2-3 første ledd b. Har Norge skatteavtale med deltakerens bostedsstat kreves normalt også at virksomheten på utdelingstidspunktet blir utøvet gjennom et fast driftssted her.

Både skatteloven § 2-3 første ledd b og skatteavtaler som bygger på artiklene 7 og 5 i OECDs mønsterskatteavtale kan medføre at fortjenesten fra selskapsdeltakelsen bare delvis er skattepliktig til Norge. Dette er tilfellet når deltakeren gjennom samme selskap også oppebærer virksomhetsinntekt som ikke kan skattlegges i Norge. Et eksempel kan være et utenlandsk selskap som er etablert i flere land og som har en filial i Norge. Et annet eksempel er der hvor en eller flere utenlandske deltakere tar midlertidig entrepriseoppdrag i Norge og utøver virksomhet gjennom et fast driftssted her. I slike tilfeller gjelder også skranker for retten til å beskatte utdelinger fra selskapet til deltaker som er bosatt i utlandet.

En begrenset skattepliktig deltaker kan imidlertid godt være skattepliktig til Norge for hele fortjenesten ved selskapsdeltakelsen. Det gjelder der hvor det bare drives virksomhet i Norge. Det kan også være aktuelt for deltaker i selskap som driver skip i internasjonal fart når selskapet effektivt ledes fra Norge og skatteavtalen med deltakerens bostedsstat gir Norge beskatningsrett til inntekten, jf. også skatteloven § 2-34 annet ledd. I slike tilfeller vil enhver utdeling fra selskapet til den utenlandske deltakeren være skattepliktig fullt ut etter skatteloven § 10-42.

Det er vanskelig å anslå hvor mange personlige skattytere som gjennom et deltakerlignet selskap driver slik virksomhet at utdeling fra selskapet bare delvis kan skattlegges i Norge. I praksis vil det antakelig gjelde et beskjedent antall personer. Det antas at det er nokså få deltakerlignende selskaper hvor det over tid foregår grenseoverskridende aktivitet av noe omfang. Personlige kommandittister i selskap som driver internasjonal skipsfart vil normalt bare bli skattlagt i én stat på grunn av særbestemmelser i skatteavtalene. En god del av tilfellene vil trolig gjelde midlertidig grenseoverskridende entrepriseoppdrag hvor omfanget er varierende og spesielt vanskelig å anslå.

Skatteplikten etter skatteloven § 10-42 for utdeling fra selskapet må tolkes innskrenkende i lys av de begrensningene som følger av skatteavtalene og skatteloven § 2-3 første ledd b.

I praksis kan det antakelig i de fleste tilfeller enkelt konstateres at skatteplikten etter skatteloven § 10-42 ikke skal begrenses. Det typiske vil være at virksomheten aldri har vært drevet andre steder enn i Norge. Og for deltakere som er bosatt i Norge gjelder det samme når virksomheten aldri har vært utøvet gjennom et fast driftssted i et land hvor Norge i skatteavtalen med dette landet anvender unntaksmetoden til unngåelse av dobbeltbeskatning.

Normalt vil det også være relativt enkelt å fastslå når en utdeling overhodet ikke kan beskattes i Norge etter skatteloven § 10-42. For deltakere som er bosatt i Norge kan dette være aktuelt dersom skatteavtalen eksklusivt forbeholder virksomhetsinntekten til beskatning i et annet land, se pkt. 2.3.2 i proposisjonen. Dette vil det være tatt stilling til ved den løpende beskatningen, og det er således ikke et spørsmål som aktualiseres særskilt ved utdelingen. For deltakere bosatt i utlandet vil det samme gjelde når Norge på utdelingstidspunktet ikke har hjemmel til å beskatte utdelingen, se pkt. 2.3.3 i proposisjonen.

I andre tilfeller må en imidlertid påregne at det kan være vanskelig å avgjøre om en utdeling kan skattelegges fullt ut eller bare delvis i Norge. Utgangspunktet etter gjeldende rett må være at skatteplikten etter skatteloven § 10-42 for utdelinger (bare) skal begrenses når utdelingen anses tatt fra virksomhet som ikke har vært skattlagt i Norge på grunn av begrensninger som følger av skatteavtale eller skatteloven § 2-3 første ledd b. Da må beskatningen begrenses forholdsmessig og brutto skattepliktig utdeling må fastsettes skjønnsmessig. Retningsgivende for skjønnet vil være hvilken del av utdelingen som skal anses tatt fra virksomhet som har vært skattepliktig til Norge. Dette er også lagt til grunn av Skattedirektoratet i Lignings-ABC 2006 sidene 253, 1162 og 1184.

Etter departementets vurdering er det ønskelig å regelfeste i hvilke tilfeller og på hvilke vilkår skatteplikten etter skatteloven § 10-42 for utdeling skal begrenses. Videre er det ønskelig å regelfeste de prinsippene som da skal legges til grunn ved beregning av brutto skattepliktig utdeling.

Flere hensyn må ivaretas ved utforming av slike regler. Det er ønskelig å angi mest mulig presise vilkår for når skatteplikten skal begrenses og for hvordan det skattepliktige beløpet skal beregnes. Dette vil bidra til å minske rommet for skjønn og til å sikre en ensartet praksis. Reglene bør også gi materielt gode løsninger og utformes slik at det ikke reises tvil om hvorvidt de er forenlige med skatteavtalene. De bør være robuste mot tilpasninger. Videre er det ønskelig at reglene medfører minst mulig administrativt arbeid for skattyterne og for ligningsmyndighetene.

I Ot.prp. nr. 92 (2004-2005) s. 58 antydet departementet at gjennomføring av beskatningen i disse tilfellene kan aktualisere behov for på deltakernivå å holde oversikt over norsk beskattet inntekt som er tilbakeholdt i selskapet til enhver tid. Et slikt kontobasert system kan danne grunnlag for å beskatte enhver utdeling fullt ut, så langt utdelingene ikke overstiger fortjenesten som deltakeren over tid er blitt beskattet for i Norge. Alternativt kan det danne grunnlag for å unnlate å beskatte utdelinger så langt det i selskapet er forholdsmessig dekning for fortjenesten som deltakeren har blitt skattlagt for i Norge.

En fordel med en slik kontobasert løsning er at det presist kan angis i hvilken utstrekning en utdeling skal være skattepliktig. Den kan dermed også gjøres robust mot tilpasninger. En viktig innvending er likevel at et slikt system vil bli svært krevende å administrere både for skattyterne og for ligningsmyndigheten. Det vil kreve oppfølging og ressurser ved ligningen for hvert år, også når det ikke foretas utdelinger fra selskapet. Det kan bli aktuelt å kreve åpningsbalanser ved erverv av andeler, og særlige åpningsbalanser ved innføring av ordningen. Det vises til at det vil være mest konsistent med skjermingsmetoden å medregne også fortjeneste opparbeidet før 2006. Særlig for deltakere som er bosatt i utlandet antas det å bli byrdefullt med et kontobasert system. Departementet går ikke inn for en slik løsning.

Departementet ønsker i stedet å videreføre det prinsippet som antas å følge av gjeldende rett, nemlig at enhver utdeling beskattes forholdsmessig så langt den anses å stamme fra virksomhet som er beskattet i Norge. Denne tilnærmingen antas også å være sikrere i forhold til våre skatteavtaleforpliktelser. En regelfesting vil da hovedsaklig bestå i å angi i hvilke tilfeller og på hvilke vilkår skatteplikten for utdeling skal begrenses, samt å nedfelle prinsipper for hvordan en utdeling skal tilordnes til virksomhet henholdsvis i og utenfor norsk beskatningsområde. Departementet er av den oppfatning at det bør framgå av skatteloven i hvilke tilfeller og på hvilke vilkår skatteplikten etter skatteloven § 10-42 skal begrenses. Dette behandles i pkt. 2.5 i proposisjonen. Etter departements syn bør skatteplikten for utdeling bare begrenses dersom skattyteren fremmer særskilt krav om dette og dokumenterer at vilkårene er oppfylt. Se om dette i pkt. 2.8 i proposisjonen.

Regler om hvordan skattepliktig utdeling i disse tilfellene skal beregnes (det vil si regler for å avgjøre om en utdeling skal tilordnes til norsk eller utenlandsk beskatningsområde), er det etter departementets oppfatning hensiktsmessig å regulere i forskrift. Det forelås at departementet gis hjemmel til å fastsette slike bestemmelser i forskrift.

Utgangspunktet er at skatteplikten etter skatteloven § 10-42 skal avgrenses mot utdelinger som anses skjedd fra virksomhet utenfor norsk beskatningsområde.

Et kompliserende forhold ved regelutformingen er at det ikke nødvendigvis er sammenfall mellom når fortjeneste opptjenes i selskapet og når den deles ut til deltakerne. Ved utformingen av vilkårene for når skatteplikten etter skatteloven § 10-42 skal begrenses, blir det derfor for snevert bare å se hen til hvor deltakerens andel av selskapsoverskuddet beskattes i inntektsåret. I den utstrekning utdelingen består av tidligere opparbeidet fortjeneste, er det også relevant å se hen til hvor tidligere års overskudd har vært beskattet. Dette gjelder også eventuell fortjeneste som er opparbeidet i selskapet før skattyter ble deltaker, og som er i behold der.

Administrative hensyn tilsier imidlertid at det må gjelde grenser for hvilken tidsperiode det i denne sammenhengen skal være relevant å se hen til. Det ligger betydelige administrative besparelser i å begrense perioden til tiden da skattyter selv har vært deltaker i selskapet. Videre er det slik at desto lenger bakover i tid en går, desto mindre er sannsynligheten for at utdelingen består av fortjeneste fra et slikt tidligere år. Departementet går på denne bakgrunn inn for at det som hovedregel bare skal ses hen til fortjeneste opptjent i skattyters egen eiertid, innenfor en periode på maksimalt fem år. Tilsvarende skranker er bygget inn i reglene om kredit for underliggende selskapsskatt i skatteloven §§ 16-30 flg., som reiser lignende problemstillinger.

Det foreslås derfor at skatteplikten etter skatteloven § 10-42 for utdeling fra selskapet begrenses forholdsmessig for personlig deltaker som ikke kan skattlegges i Norge for hele sin andel av selskapets fortjeneste i inntektsåret eller noen av de fire forutgående inntektsårene, og dette skyldes skatteavtale eller skattyters manglende globalskatteplikt til Norge. Tilsvarende skal gjelde for personlig deltakers konkursbo eller dødsbo. Etter departementets oppfatning vil dette forslaget i praksis dekke de aller fleste situasjoner hvor det er behov for å begrense skatteplikten for utdeling. Det vises til forslag til endringer i første ledd i skatteloven § 10-47.

I høringsnotatet foreslås en unntaksregel om at skatteplikten for utdeling på visse vilkår kan begrenses også for personlig deltaker som ikke oppfyller vilkårene i skatteloven § 10-47 første ledd. I praksis gjelder dette deltakere som i hele sin eiertid (begrenset til fem siste år) har vært fullt skattepliktig til Norge for sin andel av selskapsinntekten. I høringsnotatet anføres at også disse skattyterne kan ha et berettiget krav på begrensning i skatteplikten når utdelingen påviselig består av fortjeneste som ikke har vært skattepliktig til Norge.

Skattedirektoratet og Norsk Øko-forum mener at den skisserte unntaksregelen ikke bør innføres, og at personlig deltaker aldri bør kunne kreve begrensning i skatteplikten for utdeling dersom hele selskapsinntekten har vært skattepliktig til Norge i deltakerens eiertid (begrenset til de fem siste årene). Disse instansene mener at den skisserte unntaksregelen blir tung å administrere og stiller spørsmål ved behovet for regelen. Skattedirektoratet anfører at hovedregelen bør få virke noen år og deretter kan man vurdere behovet for en unntaksregel etter det mønster som høringsnotatet beskriver.

Etter departementets oppfatning kan anmodningen fra Skattedirektoratet og Norsk Øko-forum vanskelig imøtekommes, da dette vil innebære lovfesting av regler som kan medføre beskatning i strid med skatteavtalene. Som anført i høringsnotatet tilsier likevel administrative hensyn at det bør gjelde særlige bevisregler for at skatteplikten etter skatteloven § 10-42 skal begrenses etter unntaksregelen. Etter departementets syn må en kreve at skattyter godtgjør at den aktuelle utdelingen består av fortjeneste som er opptjent utenfor norsk skattejurisdiksjon. I tillegg bør det gjelde et skjerpet beviskrav. For at unntaksregelen skal få anvendelse foreslås at skattyter må godtgjøre at utdelingen åpenbart må anses tatt fra virksomhet som Norge ikke har hatt adgang til å skattlegge på grunn av skatteavtale eller skattyterens manglende globalskatteplikt. Det anses ikke problematisk i forhold til skatteavtalene å operere med skjerpede bevisregler her. Departementet er for øvrig enig med Skattedirektoratet og Norsk Øko-forum i at fortjeneste normalt vil utdeles i løpet av en femårsperiode. Departementet legger da også til grunn at behovet for unntaksregelen er nokså begrenset, og at dens funksjon vil være å avverge urimelige løsninger i spesielle tilfeller. Det vises til forslag til nytt annet ledd i skatteloven § 10-47.

Det legges dermed opp til et tosporet system. Den formelle og praktiske hovedregelen er at skatteplikten for utdeling begrenses for personlig deltaker som ikke har vært skattepliktig til Norge for hele sin andel av selskapsfortjenesten i hele sin eiertid (begrenset til fem siste år), og som kan dokumentere dette. Krav om begrensning i skatteplikten må da fremmes i medhold av skatteloven § 10-47 første ledd. For denne situasjonen finner departementet det hensiktsmessig i forskrift å gi nærmere regler for hvordan skattepliktig beløp skal beregnes. En forskriftshjemmel er inntatt i forslaget til endringer i § 10-47 første ledd i skatteloven.

Personlig deltaker som ikke oppfyller ovennevnte vilkår kan likevel kreve at skatteplikten for utdeling begrenses dersom vedkommende kan godtgjøre at utdelingen åpenbart stammer fra virksomhet som ikke har vært skattepliktig til Norge. Kravet må da fremmes i medhold av skatteloven § 10-47 annet ledd. I disse tilfellene vil det være historiske forhold fra før deltakerens inntreden i selskapet eller fra lang tid tilbake som begrunner kravet om avkorting i skatteplikten. Da er det etter departementets syn vanskeligere å gi regler for hvordan det skattepliktige beløpet skal beregnes. For disse, i praksis antakelig sjelden forekommende tilfellene, foreslås derfor ingen regler for beregning av skattepliktig utdeling. Denne må da beregnes skjønnsmessig, der skattepliktig beløp må settes til den forholdsmessige del som anses utdelt fra virksomhet som har vært skattepliktig til Norge.

Det oppstår enkelte særlige spørsmål når et deltakerlignet selskap eier aksjer og oppebærer utbytte på disse, herunder også i forhold til kildebeskatning av utenlandske deltakere ved utdeling av utbytte fra norske aksje- og allmennaksjeselskaper som eies gjennom et deltakerlignet selskap. Departementet vil vurdere disse spørsmålene nærmere i forbindelse med forskriftsarbeidet.

Forholdsmessig avkorting av skjermingsfradraget kan sikres på flere måter. I det følgende vurderes to framgangsmåter.

En mulighet er å fastsette forholdsmessig skjerming for det enkelte inntektsåret. Forholdsmessig skjerming kan for eksempel fastsettes i år hvor deltakeren gjennom selskapet både opptjener inntekt som kan beskattes i Norge og inntekt som ikke kan beskattes her. Da deltakerens selskapsinvestering i mange tilfeller gjenspeiler selskapets underliggende substansverdier, kunne en mulighet være å tilordne forholdsmessig skjerming lik andelen av selskapets brutto formuesverdier som tilordnes virksomhet som beskattes i Norge. Denne løsningen er antydet i Ot.prp. nr. 92 (2004-2005) s. 58. Dette forutsetter verdsetting av alle selskapets eiendeler, også de utenfor norsk skattejurisdiksjon. For deltakere som er bosatt i Norge kreves dette allerede for å fordele selskapets gjeld og gjeldsrenter, jf. skatteloven §§ 4-31 og 6-91. For begrenset skattepliktige vil løsningen imidlertid framstå som byrdefull. Alternativt kan skjerming tilordnes forholdsmessig, i samme forhold som deltakerens nettoinntekt fra selskapet i inntektsåret er skattepliktig til Norge.

Med denne framgangsmåten avkortes ikke opparbeidet og akkumulert skjerming ved utdeling fra selskapet eller ved realisasjon av selskapsandeler. For å hindre uthuling av det fremtidige skattegrunnlaget, måtte det da etableres mekanismer som sikrer at deltakeren ikke urettmessig får tilordnet løpende skjerming basert på samlet selskapsinnskudd og full netto kostpris. Etter departementets syn måtte en ved denne løsningen vurdere lovendring slik at skjerming for deltakere i deltakerlignede selskap bare gis etter søknad der deltakeren dokumenterer hvor stor skjerming han har krav på.

Departementet går i stedet inn for en annen framgangsmåte. Det foreslås at skjerming tilordnes løpende basert på deltakerens samlede selskapsinvestering, men at det bare gis forholdsmessig skjermingsfradrag ved utdeling fra selskapet. Dette er en mer sjablonpreget, og dermed også enklere, løsning.

Deltakeren tilordnes da skjerming for det enkelte år etter ordinære regler og basert på dennes fulle netto kostpris, samlede anskaffelseskostnader og innskudd. For selskaper etablert i 2005 eller tidligere tas det utgangspunkt i deltakernes skjermingsgrunnlag per 1. januar 2006 slik det er fastsatt etter overgangsreglen i skattelovforskriften § 10-48-1, med senere endringer etter alminnelige regler. Når det ikke foretas utdeling fra selskapet i inntektsåret, framføres "fullt skjermingsbeløp" etter skatteloven § 10-42 niende ledd. Når deltakeren påberoper seg skatteloven § 10-47 og krever at bare en forholdsmessig del av utdelingen skal skattlegges, gis bare fradrag for skjerming med en tilsvarende andel av opprinnelig tilordnet skjerming. Slik "fradragsberettiget" skjerming går til fradrag i skattepliktig utdeling, jf. skatteloven § 10-42 tredje ledd. I den utstrekning slik "fradragsberettiget" skjerming overstiger årets skattepliktige utdeling (fratrukket inntektskatt etter skatteloven § 10-41), står en tilbake med "ubenyttet skjerming" som på vanlig måte kan framføres til fradrag i utdelinger fra selskapet senere år. Det vises til skatteloven § 10-42 niende ledd. Den forholdsmessige andelen av tilordnet skjerming som ikke kommer til fradrag ved utdelingen, må da falle bort.

Metoden innebærer at det gis fradrag for skjerming i samme forhold som en utdeling er skattepliktig. Det betyr igjen at deltakeren i praksis får skjerming i samme forhold som vedkommende, målt over en viss tid, er skattepliktig til Norge for selskapsoverskuddet.

Dette representerer en sjablonmessig avgrensning av fradraget for skjerming som etter departementets oppfatning er akseptabel. Metoden er etter departementets syn betydelig enklere både for skattyterne og ligningsmyndighetene, enn en metode med forholdsmessig tilordning av skjerming for det enkelte år. Ikke minst vil det være en fordel at en slipper å fastsette skjerming (til framføring) for utenlandske deltakere som i inntektsåret ikke beskattes for utdelinger fra selskapet, når det er usikkert om vil fortsette virksomheten her i senere år.

Det kan oppstå tilsvarende spørsmål ved beregning av gevinst eller tap ved realisasjon av selskapsandeler. Etter skatteloven § 10-44 annet ledd går ubenyttet skjerming til fradrag ved beregning av skattepliktig gevinst ved realisasjon av andel. I den utstrekning Norge på grunn av skatteavtale eller skatteloven § 2-3 første ledd b må avstå fra å skattlegge en gevinst fullt ut i samsvar med reglene i skatteloven § 10-44, bør det bare gis et tilsvarende forholdsmessig fradrag for ubenyttet skjerming.

Teknisk er det etter departementets syn hensiktsmessig at bestemmelser om forholdsmessig fradrag for skjerming står i tilknytning til bestemmelsene om beregning av den skattepliktige (andel av) utdelingen. Dette tilsier at regler om forholdsmessig fradrag for skjerming inntas i skattelovforskriften. Det foreslås derfor at departementet gis hjemmel til å gi nærmere regler i forskrift om fradrag for skjerming i utenlandsforhold. Det vises til forslag til nytt sjette ledd i skatteloven § 10-47.

Det foreslås at skattyter må fremme særskilt krav om begrensning i skatteplikten etter skatteloven § 10-42 for utdeling fra selskapet. Det foreslås videre at krav om begrensning av skatteplikten for utdeling er betinget av at skattyteren dokumenterer at vilkårene for dette er oppfylt.

Når krav fremmes i medhold av skatteloven § 10-47 første eller annet ledd går departementet inn for at skattyter skal dokumentere at vilkårene er oppfylt, samt vedlegge dokumentasjon som gir ligningsmyndighetene de nødvendige opplysninger til å fastsette skattepliktig beløp. Når kravet fremmes i medhold av skatteloven § 10-47 første ledd, går en dessuten inn for at skattyteren selv må fremme forslag til beregning av skattepliktig beløp. Slike bestemmelser foreslås inntatt i skattelovforskriften med hjemmel i nytt fjerde ledd i skatteloven § 10-47.

Det foreslås at krav om begrensning i skatteplikten for utdeling i utgangspunktet må framsettes før utløpet av selvangivelsesfristen. I praksis vil det være nødvendig å vise til en utenlandsk ligning fra inntektsåret og tidligere år for å dokumentere kravet. All slik informasjon vil ikke nødvendigvis foreligge innen utløpet av selvangivelsesfristen. Når kravet ikke kan godtgjøres innen utløpet av selvangivelsesfristen, foreslås at skattyter skal kunne fremme krav innen seks måneder etter det tidspunkt da kravet kan godtgjøres. Ligningsadministrative hensyn tilser imidlertid at det også bør gjelde en absolutt frist. Denne foreslås satt til tre år etter inntektsårets utløp. Det vises til forslag til nytt femte ledd i skatteloven § 10-47.

Forslaget innebærer i all hovedsak regelfesting av løsninger og prinsipper som allerede følger av, eller må utledes av, gjeldende rett. Det har derfor ingen økonomiske konsekvenser. Departementet antar at bare et begrenset antall skattytere vil være berørt av forslaget, men at det for disse og for ligningsmyndighetene vil innebære forenklinger sammenlignet med dagens rettstilstand. Dette gjelder både klargjøringen av når og på hvilke vilkår skatteplikten for utdeling etter skatteloven § 10-42 skal begrenses, samt forslaget om å gi departementet forskriftshjemmel til for disse tilfellene å regulere prinsippene for beregning av den skattepliktig andel av utdelingen og til å gi regler om forholdsmessig fradrag for skjerming.

Departementet foreslår at endringene i skatteloven § 10-47 skal tre i kraft straks og gis virkning fra og med inntektsåret 2008.

Komiteen slutter seg til Regjeringens forslag til endring i skatteloven § 10-47.

Forrige kapittelNeste kapittel