Du bruker en gammel nettleser. For å kunne bruke all funksjonalitet i nettsidene må du bytte til en nyere og oppdatert nettleser. Se oversikt over støttede nettlesere.

Stortinget.no

logo
Hopp til innholdet
Til forsiden
Søketips
Til forsiden
Søketips
PDFVis hele publikasjonen på en side

25. Endringer i merverdiavgifts­loven

Regjeringen foreslår at det innføres merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester med lav merverdiavgiftssats på 8 pst. fra 1. januar 2006.

Utleie av fast eiendom, herunder romutleie i hotellvirksomhet mv., er unntatt fra merverdiavgiftsområdet. Derfor innrømmes det ikke fradrag for inngående merverdiavgift ved anskaffelser til slik virksomhet. Omsetning av serveringstjenester er imidlertid merverdiavgiftsbelagt. Merverdiavgift knyttet til anskaffelser til denne virksomheten kan fradragsføres. Mange overnattingssteder har også avgiftspliktig omsetning som for eksempel servering. De fleste hoteller har derfor såkalt delt virksomhet i forhold til merverdiavgiftsregelverket. Delt virksomhet innebærer delvis fradragsrett. Dette skaper vanskelige grensedragninger som gir administrative problemer og uheldige tilpasninger. Ved at det ikke oppkreves merverdiavgift av romutleie i hotellvirksomhet mv. blir avgiften en endelig utgift på hotellets hånd. Dermed oppstår avgiftskumulasjon når brukeren er en avgiftspliktig næringsdrivende og oppholdet er til bruk i dennes virksomhet.

Virksomheter med omsetning både innenfor og utenfor merverdiavgiftssystemet har større administrative kostnader enn ordinære avgiftspliktige. Disse problemene gjør seg gjeldende særlig i hotellbransjen.

Den nylig avsagte Porthuset-dommen som det er nærmere redegjort for i proposisjonens punkt 25.1 og 25.2.2, åpner for at overnattingsbedrifter får utvidet rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift. Dette innebærer at overnattingsbedrifter delvis kan fradragsføre avgift knyttet til anskaffelser også til for eksempel bygging og vedlikehold av hotellfløyer. Dommen innebærer en omlegging av forvaltningspraksis som også får betydning for andre delvis unntatte virksomheter. Dommen vil derfor gi et betydelig provenytap. På grunn av at det er uklart i hvor stort omfang det foreligger fradragsrett ved oppføring og vedlikehold av byggene, og fordi det åpnes for delvis fradragsrett på flere nye områder, vil regelverket bli mer komplisert enn tidligere.

Innføring av merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv. vil derfor innebære betydelige forenklinger i regelverket, som vil komme både de næringsdrivende og forvaltningen til gode. Inngående merverdiavgift knyttet til hotellvirksomheten vil kunne fradragsføres i sin helhet. Dette gjelder eksempelvis alle anskaffelser til vedlikehold og drift av hotellbygningen.

Forslaget som fremmes gjelder også formidling av romutleie i hotellvirksomhet mv. Bakgrunnen for dette er den nære sammenhengen mellom denne tjenesten og tjenester som romutleie i hotellvirksomhet mv.

Regjeringen Stoltenberg la frem forslag om å innføre merverdiavgift på overnatting med en sats på 12 pst. i forbindelse med forslaget til merverdiavgiftsreformen i 2001. Som kjent ble det ikke flertall i Stortinget for dette forslaget. Særlig på grunn av dommen i Porthuset-saken mener Regjeringen at dette forslaget nå bør fremmes på nytt. Imidlertid foreslås det på dette området at det innføres merverdiavgiftsplikt med laveste sats i vårt nåværende system, det vil si 8 pst.

En nærmere beskrivelse av de budsjettmessige konsekvensene av forslaget som fremmes finnes i St.prp. nr. 1 (2005-2006) Skatte-, avgifts- og tollvedtak punkt 3.2.6. Der fremmes også forslaget til avgiftsvedtak om at romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester skal ilegges den laveste merverdiavgiftssatsen på 8 pst.

Nedenfor gis det en nærmere begrunnelse og redegjørelse for forslaget om å innføre merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester.

Fordi romutleie i hotellvirksomhet mv. i dag er unntatt fra merverdiavgiftsomådet, skal det ikke beregnes utgående merverdiavgift av vederlaget. Samtidig gis det ikke rett til fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester til bruk i virksomheten. Fradragsretten skal sikre at den endelige avgiften belastes kun sluttbrukeren. Den manglende fradragsretten for overnattingsbedriftene gjør at disse må betrakte avgiften som en ordinær kostnad. Når de omsetter sine tjenester, vil inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i virksomheten være innbakt som en kostnad i deres vederlag. På denne måten betales det indirekte merverdiavgift på overnattingstjenester. Dagens regelverk fører derfor til en skjult avgiftsbelastning - avgiftskumulasjon. En innlemmelse av romutleie i hotellvirksomhet mv. i avgiftsområdet gjør at denne uønskede avgiftskumulasjonen elimineres.

Også av hensyn til forenkling av regelverket bør merverdiavgiftsplikten omfatte romutleie i hotellvirksomhet mv. Etter gjeldende rett driver de fleste overnattingsbedrifter delt virksomhet i forhold til merverdiavgiften. For slike virksomheter er som nevnt romutleie ikke avgiftspliktig, mens servering av mat og andre varer og tjenester som ytes i tilknytning til romutleien er avgiftspliktig. For anskaffelser til begge virksomhetsområdene, fellesanskaffelser, skal det foretas en fordeling av inngående merverdiavgift. Omfanget av fradragsretten vil vanligvis bero på den antatte bruken i den avgiftspliktige delen av virksomheten. Regelverket er krevende å praktisere både for forvaltningen og for de næringsdrivende. Virksomheter med omsetning både innenfor og utenfor merverdiavgiftssystemet har større administrative kostnader enn ordinære avgiftspliktige. Disse problemene gjør seg gjeldende særlig i hotellbransjen. Selv om Porthuset-dommen medfører at næringen har fått en utvidet fradragsrett hva gjelder oppførings- og vedlikeholdskostnader for overnattingsdelen, innebærer dommen ikke en forenkling av vurderingene som må gjøres for å fastsette verdien av bruken i avgiftspliktig virksomhet.

Den fordelingsproblematikk som foreligger etter gjeldende rett, vil bli fjernet ved at det innføres merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv. Dette vil innebære betydelige forenklinger i regelverket, som vil komme både de næringsdrivende og forvaltningen til gode. Ved en avgiftsplikt også for romutleie vil inngående merverdiavgift vedrørende utgifter til bruk i hotellvirksomheten kunne fradragsføres i sin helhet. Dette gjelder eksempelvis alle anskaffelser til vedlikehold og drift av hotellbygningen.

Basert på prinsippene bak merverdiavgiftssystemet kan departementet ikke se at det foreligger særlige hensyn som tilsier at romutleie i hotellvirksomhet mv. bør holdes utenfor avgiftsområdet. Etter departementets mening vil en utvidelse av merverdiavgiftsplikten til å omfatte romutleie i hotellvirksomhet mv. innebære betydelige forenklinger i regelverket, noe som vil bidra til å redusere de administrative kostnadene både for de næringsdrivende og for avgiftsetaten. Dessuten vil dette bidra til større konkurranse­nøytralitet i merverdiavgiftsregelverket. Departementet foreslår derfor at romutleie i hotellvirksomhet mv. blir merverdiavgiftspliktig.

Rent avgiftsteknisk ville det vært fordelaktig å benytte den generelle satsen som gjelder for de øvrige tjenestene som vanligvis omsettes i tilknytning til hotelldrift. Dette skyldes at bruk av en lavere sats innebærer at det må benyttes forskjellige satser ved fakturering. Av hensyn til næringen og det faktum at de fleste andre EU-land også har lav merverdiavgiftssats foreslår imidlertid departementet nå bruk av den laveste satsen på 8 pst. Selv om bruk av flere satser er mer administrativt krevende enn bruk av én generell sats innebærer en avgiftsplikt med redusert sats likevel, etter departementets vurdering, betydelige forenklinger for næringen.

Ved en innlemmelse av romutleie i hotellvirksomhet mv. i merverdiavgiftssystemet, bør også formidling av slike tjenester komme innenfor. Dette er nødvendig for at det ikke skal oppstå konkurransevridninger mellom reisebyråenes virksomhet med formidling og overnattingsbedrifters virksomhet direkte overfor kundene. For å unngå slike konkurransevridninger er det viktig at reisebyråer står overfor det samme regelverket som overnattingsbedriftene.

Merverdiavgift på reisebyråtjenester vil blant annet innebære avgift på provisjon som belastes oppdragsgiverne. Oppdragsgiverne kan være overnattingsbedrifter, avgiftspliktige næringsdrivende som bestiller overnattingstjenester og andre som bestiller overnattingstjenester. Ved avgiftsplikt ved omsetning av romutleie i hotellvirksomhet mv. vil merverdiavgiften på provisjonen imidlertid ikke representere noen reell kostnad for oppdragsgiverne når disse er overnattingsbedrifter. Dette skyldes at merverdiavgiften kan føres til fradrag hos disse. Det samme gjelder når oppdragsgiveren er en avgiftspliktig næringsdrivende som benytter formidlingstjenesten og denne er til bruk i virksomheten og vilkårene for øvrig er oppfylt. Merverdiavgiften vil derfor ikke føre til økte kostnader for overnattingsbedriftene eller de avgiftspliktige næringsdrivende som nevnt. Merverdiavgiften vil heller ikke endre konkurranseforholdet mellom reisebyråene og overnattingsbedriftene. Tvert imot vil avgiftsplikt ved omsetning av reisebyråers formidlingstjenester skape bedre nøytralitet i forhold til merverdiavgiften, fordi byråene da kan fradragsføre inngående merverdiavgift av egne anskaffelser. På denne måten vil kumulative avgiftseffekter bli fjernet gjennom fradragsretten.

Departementet kan ikke se at det foreligger særlige grunner som tilsier at reisebyråers formidlingstjenester bør holdes utenfor merverdiavgiftsområdet. For reisebyråene vil dette også innebære en forenkling ved at en større andel av de tjenestene disse formidler nå blir merverdiavgiftsbelagte. Departementet mener også at det kan få uheldige utslag dersom reisebyråers formidlingstjenester skal stå overfor et annet regelverk enn virksomheter som driver med overnatting. Det samme gjelder for turoperatører og andre reisearrangører som yter slike formidlingstjenester. Tilsvarende vurderinger ligger til grunn når det gjelder avgiftsplikten ved formidling av persontransport som etter gjeldende rett er innenfor merverdiavgiftsområdet med lav sats.

Når reisebyråer og lignende formidler hotellopphold i utlandet, anser departementet at det er naturlig at formidlingstjenesten inntil videre følger hovedtjenesten. Hovedtjenesten forbrukes fullt ut i utlandet og kommer ikke til beskatning i Norge. Det vil si at det ikke skal oppkreves merverdiavgift på vederlaget for formidlingen av romutleie i hotellvirksomhet mv. i utlandet. At formidlingstjenesten inntil videre følger hovedtjenesten medfører at de omhandlede formidlerne i Norge ikke får en konkurranseulempe i forhold til tilsvarende virksomheter i utlandet.

På denne bakgrunnen foreslår Regjeringen at det innføres merverdiavgift ved omsetning av romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidlingstjenester som ytes av reisebyråer, turoperatører og andre reisearrangører med en redusert sats på åtte pst. Forslaget om å innføre merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester vil innebære et provenytap på om lag 200 mill. kroner påløpt og om lag 170 mill. kroner bokført i 2006. Dette er nærmere omtalt i St.prp. nr. 1 (2005-2006) Skatte-, avgifts- og tollvedtak avsnitt 3.2.6.

Det foreslås inntatt en bestemmelse i merverdiavgiftsloven om merverdiavgiftsplikt ved romutleie i hotellvirksomhet mv. Dette vil være et unntak fra bestemmelsen om at utleie av fast eiendom mv. ikke skal være avgiftspliktig. Departementet viser til forslag til § 5a annet ledd ny nr. 2 i merverdiavgiftsloven. Videre foreslås det at dagens unntak for formidling av romutleie i hotellvirksomhet mv. oppheves. Avgiftsplikt ved omsetning av slike tjenester vil da følge av hovedregelen om generell merverdiavgiftsplikt ved omsetning av tjenester. Departementet viser til forslag til opphevelse av § 5b første ledd nr. 10 i merverdiavgiftsloven.

Forslaget om redusert merverdiavgiftssats på romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester nødvendiggjør endringer i Stortingets plenarvedtak om merverdiavgift. Dette forslaget er fremmet i St.prp. nr. 1 (2005-2006) Skatte-, avgifts- og tollvedtak.

Her gis det en nærmere omtale av rekkevidden av forslaget om merverdiavgiftsplikt ved omsetning av romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester. Den foreslåtte avgrensningen er i overensstemmelse med forslaget som ble lagt frem av regjeringen Stoltenberg i forbindelse med reformen i 2001.

Avgiftspliktig romutleie i hotellvirksomhet mv. må avgrenses mot det generelle avgiftsunntaket for utleie av fast eiendom mv., herunder utleie til boligformål. Det viktigste området som vil bli omfattet av merverdiavgiftsplikten, er romutleie i hoteller. Ved utformingen av merverdiavgiftssystemet er det tatt sikte på at det skal virke mest mulig nøytralt på forbruksvalget. Av hensyn til dette grunnleggende prinsippet bør avgiftsplikten også gjøres gjeldende for de virksomheter som driver i direkte konkurranse med hotellene. Dette innebærer at næringsvirksomhet som drives av moteller, pensjonater, campingplasser, turisthytter mv. også bør omfattes av merverdiavgiftsplikten.

Departementet vil understreke at det er behov for klare avgrensninger i forhold til utleie av fast eiendom som etter gjeldende rett er utenfor avgiftsområdet. Det er viktig å utforme regelverket slik at blant annet utleie til boligformål ikke blir avgiftsbelagt. Det er samtidig viktig å ha et system som fungerer slik at det ikke skjer konkurransemessig vridning i disfavør av vanlig hotellvirksomhet og lignende virksomhet.

Ved romutleie i hoteller og lignende virksomhet (moteller, pensjonater og lignende) synes det klart at utleie fullt ut må trekkes innenfor merverdiavgiftsområdet uten hensyn til om romutleien skjer for et lengre eller kortere tidsrom. Et slikt leieforhold kan etter departementets mening ikke likestilles med ordinær utleie av bolig. Det kan derfor ikke være avgjørende for merverdiavgiftsplikten om et hotell leier ut et rom for en lengre periode, når det er på det rene at det drives ordinær hotellvirksomhet eller lignende virksomhet. Dersom det viser seg at det blir vanskelige grensedragninger i praksis, vil departementet vurdere behovet for nærmere bestemmelser om dette.

Utleie av lokaler til konferanser og møter fra annen virksomhet er omfattet av det generelle avgiftsunntaket for utleie av fast eiendom mv. Utleie av møtelokaler, konferanselokaler mv. i hotellvirksomhet eller lignende virksomhet bør imidlertid likevel omfattes av merverdiavgiftsplikten. En annen avgrensning vil etter departementets mening innebære at flere av dagens problemer med hensyn til fordeling av inngående merverdiavgift blir videreført. Departementet mener at det ikke vil føre til særlige konkurransevridninger i forhold til andre næringsdrivende som leier ut slike lokaler.

Virksomhet som består i utleie av fast eiendom til camping bør også omfattes av merverdiavgiftsplikten.

Ved vurderingen av om utleie av hytter også skal omfattes av merverdiavgiftsplikten, må det foretas en avveining mellom hensynet til et nøytralt system og hensynet til et system som lar seg praktisere på en grei måte. Departementet viser til at det er flere grunner som taler for å holde privat hytteutleie utenfor avgiftsområdet, selv om utleien kan anses som næringsvirksomhet i forhold til merverdiavgiftsloven. Det vil blant annet kunne medføre både avgiftstekniske og kontrollmessige problemer. Dette gjelder imidlertid etter departementets mening ikke for den utleie av hytter og ferieleiligheter som drives i regi av for eksempel hoteller, campingplasser og andre profesjonelle aktører. Dette er som regel hytter eller leiligheter som er oppført utelukkende til utleieformål. Etter departementets oppfatning er det nødvendig av nøytralitetshensyn at den profesjonelle utleievirksomheten underlegges merverdiavgiftsplikt.

Nærmere avgrensning mellom merverdiavgiftspliktig utleie av hytter eller ferieleiligheter og unntaket for utleie av fast eiendom til camping vil bli vurdert fastsatt i forskrift.

Ved en innlemmelse av romutleie i hotellvirksomhet mv. i avgiftsområdet vil overnattingstjenester kunne omfattes uavhengig av om de drives i tilknytning til fast eiendom. Det er etter departementets syn klart at overnattingstjenester som ytes fra for eksempel båter etter en konkret vurdering vil kunne falle innefor avgiftsområdet i likhet med tilsvarende virksomhet som ytes fra et hotellbygg på land.

Departementet foreslår etter dette at avgiftsplikten med redusert merverdiavgiftssats på 8 pst. skal omfatte romutleie i hotellvirksomhet og lignende virksomhet, utleie av fast eiendom til camping og yrkesmessig utleie av hytter, ferieleiligheter og annen fritidseiendom, jf. forslag til § 5a annet ledd ny nr. 2 i merverdiavgiftsloven.

Ved å innføre en lav merverdiavgiftssats på formidling av romutleie i hotellvirksomhet mv., blir det nødvendig å avgrense området for den lave merverdiavgiftssatsen. I denne avgrensningen må det sees hen til avgrensningen av romutleie i hotellvirksomhet mv. som er omtalt ovenfor. Kun formidling av slike tjenester foreslås omfattet av området for den lave satsen. Det innebærer at formidling som etter gjeldende rett er innenfor avgiftområdet - eksempelvis formidling av boligutleie - fortsatt skal avgiftsberegnes med den generelle satsen.

De som formidler romutleie i hotellvirksomhet mv. skal beregne merverdiavgift med lav sats av den provisjonen som belastes oppdragsgiverne. Det skal også beregnes merverdiavgift med lav sats når disse tar direkte betalt av de reisende i form av gebyrer for bestilling av romutleie i hotellvirksomhet mv.

Departementets forslag etter dette er at avgiftsplikten med redusert merverdiavgiftssats på 8 pst. skal omfatte formidling av romutleie i hotellvirksomhet mv., jf. forslag til opphevelse av § 5b første ledd nr. 10 i merverdiavgiftsloven.

Alle anskaffelser av varer og tjenester utelukkende til bruk i romutleie i hotellvirksomhet mv. blir etter gjeldende rett belastet med merverdiavgift. Dette er en direkte konsekvens av at romutleie i hotellvirksomhet mv. etter dagens regelverk er utenfor merverdiavgiftsområdet.

Ved innføring av merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv. vil disse næringsdrivende få fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester til bruk i virksomheten. Dette nødvendiggjør ingen endringer i regelverket, men vil fremgå av merverdiavgiftsloven § 21.

Departementet har vurdert og kommet til at det ikke bør innføres begrensninger i fradragsretten for brukerne av overnattingstjenestene.

En avskjæring av fradragsretten for inngående merverdiavgift på kjøp av overnattingstjenester, vil bety at avgiftspliktige ikke får fradragsrett selv om overnattingen er til bruk i virksomheten - avgiftskumulasjon.

Departementet vil fremheve at retten til fradrag for inngående merverdiavgift står helt sentralt i merverdiavgiftssystemet. Det må derfor foreligge tungtveiende grunner for å fastsette bestemmelser som begrenser denne fradragsretten. En avskjæring av fradragsretten vil særlig bryte med prinsippet om at merverdiavgiftssystemet i størst mulig grad skal motvirke kumulative effekter. Ideelt sett bør det derfor gis fradragsrett for inngående merverdiavgift av de utgifter en avgiftspliktig har til bruk i sin virksomhet. Det er imidlertid flere forhold som gjør at det kan oppstå kontrollmessige og avgiftstekniske problemer dersom fradragsretten blir gjennomført fullt ut. Etter gjeldende rett er blant annet fradragsretten for inngående merverdiavgift på omkostninger til servering og leie av selskapslokaler avskåret. Bakgrunnen for denne bestemmelsen er å ha klare bestemmelser mot privatanskaffelser.

Etter departementets mening foreligger det ikke tilstrekkelige grunner til å gjøre endringer i bestemmelsen om avskjæring av fradragsretten for inngående merverdiavgift ved kjøp av serveringstjenester. Både kontrollmessige og avgiftstekniske hensyn taler imot et system med ulike bestemmelser om fradrag for servering og overnatting. Departementets forslag om innføring av merverdiavgift med redusert merverdiavgiftssats på romutleie i hotellvirksomhet mv., vil medføre at serveringstjenester og overnattingstjenester skal omsettes med ulike merverdiavgiftssatser. Ulike bestemmelser med hensyn til fradragsretten vil dessuten i noen grad komplisere regelverket og gi rom for tilpasninger og omgåelser. Det vises videre til at overnattingstjenester er egnet til privat forbruk slik som private utflukter eller feriemål og andre frynsegoder, sosiale formål og representasjon. Dokumentasjonen for overnattingstjenester gir i liten utstrekning veiledning om formålet med utgiften er tilknyttet virksomheten eller gjelder privat forbruk. En fradragsrett på dette området vil derfor kunne muliggjøre uberettigete fradrag som vanskelig lar seg kontrollere. Disse hensyn gjør seg etter departementets mening gjeldende både på omkostninger til leie av rom i hotellvirksomhet og lignende virksomhet, leie av fast eiendom til camping og leie av hytter, ferieleiligheter og annen fritidseiendom. For omkostninger ved leie av møte- og konferanselokaler i hotellvirksomhet mv., mener imidlertid departementet at det ikke foreligger hensyn som taler for å avskjære fradragsretten.

Når departementet likevel har kommet til at det ikke bør foreslås avskjæringsbestemmelser for omkostninger til leie av rom i hotellvirksomhet mv. skyldes dette fradragsrettens betydning for å unngå avgiftskumulasjon. Også ved andre typer anskaffelser er det fare for omgåelse - det ligger i merverdiavgiftssystemets selvdeklarasjonsprinsipp. I merverdiavgiftsloven er det avskjæringer mot blant annet naturalavlønninger, representasjonsutgifter, gaver og private utgifter. Disse avskjæringene ligger i bunnen når det gjelder alle typer anskaffelser. Det vises også til at det ikke er avskåret fradragsrett ved persontransport.

Departementets forslag er etter dette at fradragsretten for inngående merverdiavgift ved kjøp av overnattingstjenester ikke skal avskjæres.

Forslaget i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) om merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv, jf. forslag til endringer i merverdiavgiftsloven § 5a annet ledd ny nr. 2 og opphevelse av § 5b første ledd nr. 10, trekkes tilbake. Uenigheten gjelder kun forslagenes ikrafttredelsestidspunkt.

Det vises til forslaget i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) om innføring av merverdiavgift med laveste sats på 8 pst. på romutleie i hotellvirksomhet mv. fra 1. januar 2006. Næringen har gitt uttrykk for at den trenger noe lengre tid på å gjennomføre de nødvendige endringene forslaget medfører. Det foreslås derfor å utsette ikrafttredelsestidspunkt til 1. september 2006.

Det vises til forslag om endring i merverdiav­gifts­loven § 5 a annet ledd ny nr. 2 og forslag om opphevelse av § 5 b første ledd nr. 10 med ikrafttredelse 1. september 2006.

Provenyvirkningen er nærmere omtalt i St.prp. nr. 1 Tillegg nr. 1 (2005-2006) Om endring av St.prp. nr. 1 om statsbudsjettet for 2006. Der fremmes også forslaget til avgiftsvedtak om at romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester fra 1. september 2006 skal ilegges den laveste merverdiavgiftssatsen på 8 pst.

Med unntak av endringen i ikrafttredelsestidspunktet foreslås det opprinnelige lovforslaget i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) opprettholdt. Av tekniske grunner har departementet imidlertid valgt å fremme et nytt ikrafttredelsesforslag til merverdiavgiftsloven § 5a annet ledd ny nr. 2 og opphevelse av § 5 b første ledd nr. 10.

En rekke hoteller tilbyr tilleggsytelser hvorav noen er innenfor avgiftsområdet - og da med full sats - og noen er utenfor avgiftsområdet. I dag anses adgang til svømmebasseng, badstue, trimrom mv. som selvstendige ytelser ved siden av servering og overnatting, likevel slik at det anses som en del av overnattingstjenesten dersom det ikke oppkreves særskilt vederlag for adgang til disse aktivitetstilbudene. Departementet antar at det kan være behov for en klargjøring i loven av hvilke ytelser som skal anses som en del av overnattingstjenesten. Departementet vil eventuelt komme tilbake til dette i Revidert nasjonalbudsjett for 2006.

Departementet vil også vurdere om det er behov for å se på hoteller og lignende virksomheters utleie av lokaler til konferanser og møter mv. og andre aktørers utleie av slike lokaler. Departementet kommer eventuelt tilbake til dette i Revidert nasjonalbudsjett for 2006.

Komiteen viser til sine merknader i Budsjett-innst. S. nr. 1 (2005-2006) punkt 4.5 vedrørende merverdiavgiftssatsene.

Komiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet, Fremskrittspartiet, Sosialistisk Venstreparti og Senterpartiet, slutter seg til Regjeringens forslag i Ot.prp. nr. 26 (2005-2006) om merverdiavgiftsloven § 5a annet ledd ny nr. 2 og opphevelse av § 5b første ledd nr. 10 med ikrafttredelse 1. september 2006.

Komiteens medlemmer fra Høyre, Kristelig Folkeparti og Venstre viser til Samarbeidsregjeringens forslag i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) om innføring av merverdiavgift på romutleie i hotellvirksomhet mv. Disse medlemmer vil understreke at dette forslaget innebærer betydelige forenklinger i regelverket for de bransjene det gjelder ved at inngående merverdiavgift kan fradragsføres i sin helhet uten avgrensningsproblematikk, og at forslaget samlet sett gir økonomiske lettelser for bransjen. På denne bakgrunn synes ikke ikrafttredelsestidspunktet urimelig fastsatt.

Disse medlemmer vil derfor gå imot forslaget i Ot.prp. nr. 26 (2005-2006) om utsatt ikrafttredelse og fremmer derfor følgende forslag:

"I lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift gjøres følgende endring:

I

§ 5 a annet ledd nr. 2 skal lyde:

2. romutleie i hotellvirksomhet og lignende virksomhet, utleie av fast eiendom til camping samt yrkesmessig utleie av hytter, ferieleiligheter og annen fritidseiendom.

II

Endringene under I trer i kraft fra og med 1. januar 2006."

Et sentralt kjennetegn ved vårt merverdiavgiftssystem er at de som er merverdiavgiftspliktige har fradragsrett for inngående avgift ved anskaffelser av varer og tjenester til virksomheten. Motsatt vil virksomheter utenfor avgiftsområdet ikke ha slik fradragsrett. Merverdiavgiften utgjør for disse en kostnad ved kjøp av varer og tjenester. Dette er en konsekvens av grunnleggende prinsipper i avgiftssystemet, som også gjelder innenfor andre unntatte tjenesteområder enn helsetjenester.

For tannleger og andre selvstendig næringsdrivende helsepersonell betyr dette at de betaler merverdiavgift på sine innkjøp av varer og tjenester, men ikke beregner utgående merverdiavgift på vederlaget av helsetjenesten. De merverdiavgiftskostnader som påløper ved anskaffelse av varer og tjenester blir da en del av prisen på helsetjenesten. Det kan for eksempel dreie seg om avansert og kostbart tannlegeutstyr, diverse forbruksmateriell, rengjørings-, regnskaps- og IT-tjenester eller vedlikeholdskostnader. Eksempelvis benytter tannleger seg av avansert og kostbart utstyr der merverdiavgiften kan utgjøre betydelige beløp.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr. 1 hva som er en helsetjeneste. Helsetjenester er tjenester som ytes pasienten. Omsetning av varer og tjenester mellom selvstendig næringsdrivende helsepersonell omfattes ikke av unntaket for helsetjenester. Det gjelder også når slik omsetning skjer mellom selvstendig næringsdrivende helsepersonell i samme praksis.

Når slike virksomheter er organisert i flere selvstendige rettssubjekt istedenfor i ett, kan det derfor oppstå merverdiavgiftsplikt når varer og tjenester som ikke er helsetjenester omsettes mellom disse. Det betyr eksempelvis at utleieren må registrere seg som merverdiavgiftspliktig og beregne utgående merverdiavgift på leievederlaget. I så fall vil det påløpe merverdiavgiftskostnad hos leietager på samme måte som når praksiseier eller driftsselskapet kjøper inn varer eller tjenester til virksomheten fra eksterne leverandører. Assistenttannlegen vil ha tilsvarende merverdiavgiftskostnader ved å etablere egen praksis. En tannlege vil dermed ha merverdiavgiftskostnader ved å drive sin virksomhet, enten han er praksiseier eller assistenttannlege. Det samme vil være tilfellet for leger organisert i driftsselskap. Dette er en konsekvens av at en del tjenesteområder fortsatt er unntatt merverdiavgiftslovens bestemmelser.

Da utleie av varer er merverdiavgiftspliktig, vil innføring av særordninger for enkelte grupper næringsdrivende reise prinsipielle spørsmål i forhold til avgiftssystemet. Det må derfor foreligge forhold som begrunner et unntak for en særskilt gruppe næringsdrivende.

Departementet ser at den omtalte måten å organisere en tannlegevirksomhet på er en praktisk driftsform både for praksiseier og assistent. Organisasjonsformen er hensiktsmessig med tanke på å unngå driftsavbrudd pga. sykdom. Den legger også til rette for utdannelsespermisjoner og lignende, samt for en mer fleksibel arbeidsdag. I tillegg gir den mulighet for en effektiv utnyttelse av kostbart utstyr som små virksomheter ikke har økonomi til å investere i. For assistenten betyr denne driftsformen dessuten at det er mulig å få erfaring i en privat praksis uten å måtte etablere sin egen praksis, og den åpner for fleksible generasjonsoverganger. Større enheter betyr også større faglig miljø. Utviklingen synes derfor å gå mot flere og større gruppepraksiser.

Tilsvarende anses det å organisere virksomheten i et kontorfellesskap, der det opprettes et driftsselskap som står som leietaker av lokaler mv., som en hensiktsmessig organisasjonsform. Også her er det en utvikling mot at flere slår seg sammen. Fastlegeordningen antas å medvirke til dette. Det er også blitt vanligere å være tilknyttet tverrfaglige sentre.

Departementet hadde ved utformingen av unntaksbestemmelsen i høringen som utgangspunkt at det først og fremst var mindre tannlegepraksiser en slik særordning var ment å omfatte. Det ble ansett som lite hensiktsmessig at spesielt små virksomheter måtte inn i merverdiavgiftssystemet fordi en marginal del av virksomheten var avgiftspliktig. Det ble antatt at disse virksomhetene ville få uforholdsmessig mye merarbeid med å skille ut den avgiftspliktige delen av virksomheten. Det gjaldt spesielt der praksiseier selv benytter tannlegeutstyret og utfører storparten av det administrative arbeidet. I slike tilfeller kan også utleieavtalen være utformet på en slik måte at det ikke er naturlig å si at praksiseierens utleie her er næringsmessig. Tilgang til pasientportefølje, dvs. goodwill, ble dessuten opplyst å være særskilt vanskelig å beregne. Med dette som utgangspunkt ble det i høringsbrevet satt som vilkår for å være omfattet av unntaket at den som yter utleietjenesten også selv må yte helsetjenester i praksisen. Av den grunn ble det også avgrenset mot driftsselskap som kun er ansvarlig for lokaler/utstyr og ev. kontortjenester.

En rekke høringsinstanser har hatt innsigelser mot den foreslåtte avgrensingen av unntaket. Innsigelsene går både på unntakets omfang og på at kriteriene er for upresise. Departementet har på bakgrunn av høringsinnspillene foretatt en nærmere vurdering av unntakets avgrensing og kommet til at det bør gjøres enkelte justeringer. Departementets prinsipielle utgangspunkt er likevel fortsatt at unntaket tar sikte på å omfatte mindre virksomheter der praksiseier selv yter helsetjenester og hvor utleieinntektene er beskjedne i forhold til inntektene fra helsetjenestene, og ikke tilfeller hvor det gjøres betydelige påslag også på leiebeløpene.

Departementet vil derfor understreke at foretak som driver med profesjonell og forretningsbasert utleie, eller leasing, av for eksempel tannlegeutstyr eller annet utstyr til utøvere av helsetjenester på samme måte som andre utleieforretninger, skal være merverdiavgiftspliktig. Med foretak som kun driver profesjonell og forretningsbasert utleie menes her fortrinnsvis rene utleievirksomheter. Dette vil være virksomheter uten tilknytning til en praksis hvor det ytes helsetjenester, men som omsetter sine varer til slike praksiser. Det skal etter hovedregelen beregnes merverdiavgift ved utleie av varer, og det er ingen grunn til at reglene bør være annerledes når det dreier seg om utleie av tannlegeutstyr og lignende.

Tilsvarende gjelder rene passive praksiseiere. Det vil si eiere som ikke selv yter helsetjenester i praksisen, men som kun driver med næringsmessig utleie av lokaler, utstyr, pasientportefølje mv. Departementet antar at dette først og fremst vil være aktuelt i praksiser av en viss størrelse. Det vil være virksomheter med ansatte som tar seg av de ulike administrative oppgavene, og som i tillegg til utleie av lokaler og utstyr kan tilby andre administrative fellestjenester slik som IT- og regnskapstjenester, rengjøringstjenester m.m. Dersom vederlaget for tjenestene i tillegg inneholder et fortjenesteelement, dreier det seg ikke bare om en hensiktsmessig organisering av og tilnærmet kostnadsfordeling i en mindre praksis, men om en profesjonell og kommersiell produksjon av fellestjenester. Også en slik organisering vil selvsagt kunne innebære en fordel for den enkelte tannlege bl.a. ved at han da kan konsentrere seg om å yte tannhelsetjenester, istedenfor å ta hånd om administrative oppgaver. Departementet finner likevel ikke grunnlag for å unnta slik profesjonell og kommersiell produksjon av fellestjenester.

Selv om den enhet som produserer fellestjenestene ikke leverer disse til andre enn de tannleger som er tilknyttet enheten, vil et unntak for en slik intern produksjon av tjenester i tillegg kunne være konkurransevridende. Det vil gjøre det mer fordelaktig å produsere tjenestene med egne ansatte framfor å kjøpe tjenestene fra private med merverdiavgift.

Det er vanskelig å sette grensen for hva som er å anse som en mindre praksis. Departementet anser derfor at kravet om at utleier også selv må yte helsetjenester til pasienter i praksisen for å være omfattet av unntaket, bør opprettholdes. Dette vurderes å være den mest hensiktsmessige måten å avgrense unntaket på. Som flere av høringsinstansene påpeker, er imidlertid dette vilkåret noe upresist. Etter en nærmere vurdering har departementet derfor kommet til at det bør settes krav til at den hovedsakelige delen av utleiers omsetning må komme fra avgiftsfri omsetning av helsetjenester. Dette sammenlignes da med den avgiftspliktige omsetningen som utleier har. I tillegg til at helsetjenester må utgjøre hovedvirksomheten, forutsettes det at det ikke tas påslag på utleiebeløpene av en slik størrelse at denne virksomheten framstår som en tilnærmet vanlig utleievirksomhet.

På bakgrunn av høringsrunden er det også foretatt en ny vurdering av avgrensingen mot driftsselskapsformen. Departementet ser at avgiftssituasjonen for et slikt driftsselskap langt på vei er den samme som for tannlegers utleie av praksis. Hadde en av legene stått som aleneeier av driftsselskapet, ville det ikke vært noen praktisk forskjell mellom disse organisasjonsformene. Unntaket er i utgangspunktet ment å gjelde for alle typer selvstendig næringsdrivende helsepersonell og ikke bare tannleger. Leger har tradisjonelt valgt å organisere seg på en annen måte enn tannleger. Endringen av merverdiavgiftsloven § 5 b siste ledd slik den fremkom i høringen, kan av den grunn blir noe snever, idet avgrensingen først og fremst går mellom og ikke innenfor de ulike organisasjonsformene. Etter nærmere overveielse er departementet derfor kommet til at det også bør gjøres unntak der selvstendig næringsdrivende helsepersonell som driver sin virksomhet i kontorfelleskap, oppretter et felles driftsselskap.

Forutsetningen for et slikt unntak er at eierne av driftsselskapet også yter helsetjenester i virksomheten. Også her forutsettes at det ikke tas påslag på leie­vederlagene i et slikt omfang at det dreier seg om en forretningsmessig utleievirksomhet.

Selv om avgiftsunntaket i utgangspunktet tar sikte på tannlegepraksiser og lignende der praksiseier benytter utstyret selv, vil kortvarige og mer tilfeldige avbrudd i utleiers egen virksomhet likevel ikke medføre at avgiftsunntaket faller bort. Med kortvarige og tilfeldige avbrudd menes for eksempel utdanning, sykdom, svangerskap, omsorgspermisjon, offentlige ombud og lignende. Det samme gjelder forholdet mellom driftsselskapet og for eksempel legene som arbeider i kontorfellesskapet. Dersom en av de deleiende legene har slike kortvarige og tilfeldige avbrudd, og det tas inn en vikar som kun leier hos driftsselskapet, vil ikke merverdiavgiftsunntaket bortfalle. Det vil heller ikke være tilfellet ved utleie til en turnuslege. Departementet vil i samråd med Skattedirektoratet vurdere om det er aktuelt å fastsette nærmere bestemmelser om dette i forskrift.

Enten utleier er merverdiavgiftspliktig eller ikke, vil det altså ligge merverdiavgiftskostnader i det leiebeløp som assistenttannlegen/legen betaler. Fordi omsetning av helsetjenester er unntatt merverdiavgift, vil en tannlege eller lege uansett være den sisteleddsbrukeren som belastes merverdiavgiften. Dette vil fortsatt kunne påvirke prisen på helsetjenesten, slik tilfellet også er i dag.

Både praksiseier og assistent må være selvstendig næringsdrivende. Om det foreligger et samarbeid mellom likeverdige kontraktsparter, eller et lønnstakerforhold, må avgjøres etter en konkret vurdering ut fra de reelle avtaler som foreligger. Det gåes ikke nærmere inn på dette spørsmålet her. At det kreves at begge parter må være selvstendig næringsdrivende, innebærer at både enkeltmannsforetak, ulike selskaper og andre fellesforetak vil være omfattet av unntaket såfremt de aktuelle rettssubjekt i sin virksomhet yter helsetjenester eller helserelaterte tjenester til pasienter og vilkårene ellers er oppfylt.

Tilfeller hvor den offentlige helsetjenesten leier ut lokaler/utstyr til andre eller til fast ansatte som utenfor ordinær arbeidstid behandler pasienter for egen regning, mener departementet fortsatt bør være omfattet av unntaket. Departementet ser at det vil kunne innebære et visst konkurransefortrinn, men mener likevel at de beste grunner taler for å unnta en slik utleie. Det gjelder selv om lokalleien utgjør den vesentligste del av leiebeløpet i disse tilfellene.

Et unntak bør etter departementets mening også omfatte utøvere av helserelaterte tjenester. Unntaket bør videre omfatte både utleie av utstyr, tilgang til pasientportefølje, utnyttelse av goodwill og lignende.

Det vises til forslag om nytt fjerde, femte og sjette punktum i merverdiavgiftsloven § 5 b annet ledd. Departementet anser det hensiktsmessig at de næringsdrivende gis noe tid til å tilpasse seg regelendringene og at avgiftsmyndighetene gis tid til å vurdere behovet for forskriftsendringer og til informasjon. Det foreslås derfor at lovendringene trer i kraft 1. mars 2006. Det midlertidige fritaket fra plikten til registrering i avgiftsmanntallet som ble gitt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 70, vil gjelde inntil lovendringen trer i kraft. Fritaket er praktisert liberalt, og det forutsettes ingen endring av praksis som følge av lovendringsforslaget.

På grunn av usikkerheten knyttet til praktiseringen av dagens merverdiavgiftsregelverk på området, er det vanskelig å anslå provenyvirkningene av et slikt unntak. Det er likevel ikke grunn til å anta at forslaget vil ha merkbare provenyvirkninger.

For avgiftsmyndighetene vil forslaget ha små administrative konsekvenser.

Komiteen slutter seg til Regjeringens forslag i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) om nytt fjerde, femte og sjette punktum i merverdiavgiftsloven § 5 b annet ledd.

Komiteens medlemmer fra Fremskrittspartiet er usikker på om det er hensiktsmessig å skille mellom store praksiser og små praksiser. Disse medlemmer mener at et slikt skille burde blitt vurdert grundigere enn det som synes å være tilfellet. Disse medlemmer støtter den foreslåtte lovendring i denne innstilling, men vil ved en senere anledning vurdere å komme tilbake med lovforslag om at alle praksiser blir omfattet av unntaket.

I forbindelse med innføringen av merverdiavgift for kino- og filmbransjen varslet Regjeringen i St.prp. nr. 1 (2004-2005) Skatte-, avgifts- og tollvedtak at den vil komme tilbake med en mer helhetlig vurdering av merverdiavgiftsplikten i kultursektoren. En slik gjennomgang reiser imidlertid kompliserte juridiske og økonomiske problemstillinger. Siktemålet vil være at de aktuelle bestemmelsene bl.a. i større grad sikrer nøytraliteten i regelverket og at meningsinnholdet i de ulike bestemmelsene klargjøres. Arbeidet er krevende og vil ta tid.

Regjeringen viser til at det i utgangspunktet ville være hensiktsmessig at det blir foretatt en grundig og bred gjennomgang av merverdiavgiftsplikten innenfor kulturområdet før det gjøres ytterligere endringer.

I tråd med stortingsflertallets ønske fremmes det imidlertid nå forslag om en endring av merverdiavgiftsloven som sikrer at også dans til levende musikk unntas fra merverdiavgiftsplikten. Forslaget foreslås gjennomført ved at unntaket for dansetilstelninger med levende musikk inntas i merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr. 5 første punktum. På denne måten vil man oppnå en avgiftsmessig likebehandling av inngangsbilletter til konserter og inngangsbilletter til dansetilstelninger med levende musikk.

Departementet legger til grunn at det i utgangspunktet ikke vil være problematisk å slå fast hva som er en dansetilstelning. Både store dansegallaer og dans i mindre lokaler vil være omfattet. I de tilfellene der dansingen kun utgjør et av elementene i arrangementets samlede underholdningstilbud, må det avgjøres konkret om det foreligger en tilstelning som omfattes av unntaket.

Det foreslåtte unntaket er avgrenset til å gjelde dansetilstelninger med levende musikk. Kravet til levende musikk vil i utgangspunktet innebære at den etablerte merverdiavgiftsplikten for diskotek videreføres. Det samme vil gjelde andre arrangementer der det danses til musikk fra radio, CD-plater eller andre musikklagringsenheter.

Departementet finner grunn til å understreke at unntaket relaterer seg til arrangementets art og ikke til lokalet hvor arrangementet finner sted. Dette betyr for eksempel at billetter til en dansetilstelning med levende musikk kan omsettes uten beregning av avgift selv om tilstelningen finner sted på et sted hvor det også tilbys diskotek.

Konsekvensen av forslaget vil være at arrangørene ikke skal beregne utgående avgift på inngangsbilletter til dansetilstelninger med levende musikk. Motstykket til dette er at arrangørene ikke vil få adgang til å fradragsføre inngående merverdiavgift på anskaffelse til bruk i denne virksomheten.

Det vises til forslag til lovendring. Departementet foreslår at lovendringen trer i kraft 1. januar 2006.

Forslaget til lovendring vil innebære en økonomisk fordel for aktører som vil falle innunder unntaket. Forslaget antas imidlertid i liten grad å ha økonomiske eller administrative konsekvenser for avgiftsmyndighetene. Avgrensningsproblemene mellom avgiftsfrie konserter og avgiftspliktige dansetilstelninger med levende musikk blir borte, men samtidig vil det bli nye avgrensningsproblemer knyttet til hva som anses som dansetilstelninger og levende musikk. Det antas at unntaket vil gi et provenytap på i størrelsesorden 4 mill. kroner.

Det må antas at en del arrangører av denne typen tidligere ikke har vært ansett å drive næringsvirksomhet, som er et generelt krav for at det skal foreligge merverdiavgiftsplikt.

Komiteen slutter seg til Regjeringens forslag i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) om endring i merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr. 5 første punktum.

I forbindelse med behandlingen av budsjettet for 2003 ble det i Stortinget lagt til grunn at tjenester innen alternativ behandling skulle unntas fra merverdiavgiftsplikten. Fra 1. juli 2003 ble derfor akupunktur, homøopati, naprapati, osteopati, soneterapi, samt ernæringsterapi og urtemedisinbehandling unntatt fra merverdiavgift. Etter en faglig gjennomgang av Helsedepartementet ble også kinesiologi og klassisk (svensk) massasje omfattet av unntaket fra 1. oktober 2003. I tillegg vil alternativ behandling være unntatt når tjenestene utøves av helsepersonell med autorisasjon etter helsepersonelloven. Dette antas å omfatte en vesentlig del av pasientgrunnlaget på området.

Enkelte behandlingsformer, som eksempelvis psykoterapi, er fremdeles avgiftspliktige. Da det ikke finnes noen autorisasjonsordning eller annen form for godkjenningsordning for disse gruppene, har det teknisk sett vært svært vanskelig å legge fram forslag om et mer generelt unntak. Med bakgrunn i Ot.prp. nr. 27 (2002-2003) Om lov om alternativ behandling av sykdom mv., er det nå etablert en frivillig registerordning for utøvere av alternativ behandling.

Registeret er en frivillig ordning som er åpent både for personer som er helsepersonell etter helsepersonelloven og som utøver alternativ behandling, og andre som utøver alternativ behandling. Selv om registerordningen ikke innebærer noen vurdering og godkjenning på faglig grunnlag av den enkelte ut­øverorganisasjon, utøver eller behandlingsform, stilles det en del formelle krav for å kunne bli registrert. Utøveren må være medlem av en forening som er godkjent av Helsedepartementet. Utøvelsen må skje i tilknytning til en virksomhet som er registrert i Enhetsregisteret og utøvelsen må skje på heltid. I tillegg er det krav om forsikringsordninger og opplysningsplikt overfor pasientene.

Finansdepartementet og Helsedepartementet er enige om at det nå synes mest hensiktsmessig å vurdere en tilknytning av merverdiavgiftsunntaket til dette registeret. Et forslag om å knytte merverdiavgiftsunntaket for alternativ behandling til dette registeret har nylig vært på høring. Høringsfristen var 1. oktober 2005. Spørsmålet om denne tilknytningen også bør gjelde for autorisert helsepersonell ble stilt åpent i høringen. På bakgrunn av høringsrunden vil det bli tatt endelig stilling til en slik tilknytning og eventuelt omfanget av tilknytningen. En endring vil bli gjennomført ved forskriftsendring og vil bli gjennomført så raskt som mulig. Forslaget antas ikke å gi vesentlige provenyvirkninger.

Komiteen tar dette til etterretning.

Forrige kapittelNeste kapittel