17. Avskrivningsregler ved endring av regnskapsår
I en dom av 28. april 2005 (Baker Hughes Norge AS) har Høyesterett lagt til grunn at skattyter som går over fra avvikende regnskapsår til kalenderåret som regnskapsår, har krav på fulle saldoavskrivninger for perioden mellom det gamle og nye regnskapsåret som skal lignes særskilt etter skatteloven § 14-1 femte ledd. Etter Høyesteretts dom er regelen at skattyter som bytter regnskapsår har krav på fulle saldoavskrivninger selv om inntektsperioden som skal skattlegges særskilt etter skatteloven § 14-1 femte ledd kun omfatter noen få måneder. Dette kommer i tillegg til fulle saldoavskrivninger i det foregående regnskapsåret, og medfører delvis doble avskrivningsfradrag innenfor ett kalenderår. Resultatet er en skattekreditt for skattyter i form av forserte avskrivninger av driftsmidler. Etter departementets oppfatning bryter dette med forutsetningene for saldoavskrivningssystemet, og det gir en utilsiktet periodiseringsfordel for skattytere som bytter regnskapsår og skattemessig inntektsperiode.
Som følge av de begrensninger som gjelder for adgangen til å benytte avvikende regnskapsår, vil det ikke ofte forekomme tilfeller med bytte av regnskapsår hvor dette får den beskrevne effekt. Hensynet til mest mulig riktig inntektsfastsettelse tilsier likevel at det foretas en lovendring hvor muligheten til doble avskrivningsfradrag innenfor ett kalenderår bortfaller. Høyesterett har også påpekt at dette er en lovgiveroppgave.
Departementet har vurdert hvordan en begrensningsregel for saldoavskrivninger ved endring av regnskapsår bør utformes. Departementet er blitt stående ved at den mest hensiktsmessige løsning vil være å gi forholdsmessig avskrivningsfradrag etter hvor mange påbegynte måneder skattyter har benyttet et annet regnskapsår. Det vil si at skattyter bør ha krav på 3/12-deler av avskrivningsfradraget, dersom mellomperioden varer i 3 måneder. Denne løsningen samsvarer med fradragsrettens omfang for personlige skattytere som kun har skatteplikt til riket en del av året, jf. skatteloven § 6-92.
Saldoavskrivningssystemet er ikke tilrettelagt for utskilling og særskilt behandling av enkeltdriftsmidler innenfor en saldogruppe. En løsning med forholdsmessig fradrag for avskrivninger etter hvor mange måneder det er benyttet et annet regnskapsår, vil derfor bety at det kun gis forholdsmessige avskrivninger for driftsmidler som er ervervet i løpet av mellomperioden. Forholdsmessig avskrivningsfradrag som også omfatter nyervervede driftsmidler, vil derfor medføre en forskjellsbehandling i forhold til andre skattytere som anskaffer nye driftsmidler ved årets utgang, som skal avskrives etter saldometoden. Departementet finner imidlertid å legge avgjørende vekt på hensynet til praktikable regler. Ut fra hensynet til det reelle økonomiske verdifall på driftsmidlene, kan det heller ikke anses urimelig at avskrivningsfradraget reduseres forholdsmessig når et driftsmiddel er anskaffet sent i inntektsåret. For driftsmidler som avskrives lineært (dvs. med samme beløp hvert inntektsår), er regelen også forholdsmessige avskrivninger etter antall påbegynte måneder driftsmidlet har vært eid i løpet av inntektsåret, jf. Lignings-ABC 2004 s. 317.
Det vises til forslag til skatteloven § 14-1 femte ledd nytt annet punktum.
Departementet legger til grunn at det ikke vil forekomme mange tilfeller hvert år hvor det vil skje bytte fra avvikende regnskapsår til regnskapsår som er lik kalenderår. Siden det er forholdsvis få skattepliktige som har avvikende regnskapsår, og dermed få som eventuelt er aktuelle for overgang fra avvikende regnskapsår til regnskapsår lik kalenderår, antas det at provenyvirkningen og de administrative konsekvenser vil være begrenset.
Komiteen slutter seg til Regjeringens forslag i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) om skatteloven § 14-1 femte ledd nytt annet punktum.