3.1 Vilkår knyttet til datterdatterselskapet

Sammendrag

       Konsernbeskatningen kan variere fra land til land, og det kan derfor være noe tilfeldig om et norsk selskap etter gjeldende rett kan få fradrag i norsk skatt etter selskapsskatteloven § 1-7. For at selskapene skal kunne benytte seg av bestemmelsen, må vedkommende land tillate en overføring av overskudd til holdingselskapet, hvor overskuddet også skattlegges. For de tilfeller at den utenlandske konsernbeskatningen leder til at det ikke er det utenlandske datterselskapet som betaler skatt, men de utenlandske datterdatterselskapene, kan det derfor være behov for kreditfradrag for skatt betalt av et utenlandsk datterdatterselskap. Dette vil være tilfelle hvor mottatt utbytte i den fremmede stat er skattefritt eller beskattes lavt.

       Det er imidlertid nødvendig å se en eventuell utvidelse av anvendelsesområdet for selskapsskatteloven § 1-7 i relasjon til hvor oversiktlig eierstrukturen i konsernet er. Dessuten må ligningsmyndighetene ha tilfredsstillende kontrollmuligheter. For å ivareta disse hensyn finner departementet det hensiktsmessig å utvide anvendelsesområdet for selskapsskatteloven § 1-7 til datterdatterselskap i samme land. Departementet anser det imidlertid ikke ønskelig å omfatte flere ledd i konsernkjeden enn datterdatterselskap.

       Departementet foreslår at skattyter i utgangspunktet bare skal kunne kreve kreditfradrag for underliggende selskapsskatt betalt av utenlandsk datterdatterselskap når datterselskapet og datterdatterselskapet er hjemmehørende i samme land. Forholdene blir ligningsteknisk vesentlig mer kompliserte dersom datterselskapet er hjemmehørende i et tredjeland. Om slike tilfeller, se nedenfor.

       Som nevnt ovenfor bør morselskapet etter departementets syn eie minst 10 % av datterselskapet for at selskapsskatteloven § 1-7 skal komme til anvendelse. Etter departementets oppfatning tilsier ligningstekniske grunner at kravene til integrasjon bør bli strengere for hvert ledd i konsernkjeden som anvendelsesområdet for selskapsskatteloven § 1-7 utvides med.

       Av ligningstekniske grunner er det etter departementets syn nødvendig å begrense den krets av datterdatterselskaper som omfattes av selskapsskatteloven § 1-7. En slik begrensning er etter departementets oppfatning nødvendig av hensyn til ligningsmyndighetenes totale arbeidsbyrde. Departementet gikk i høringsnotatet inn for at datterselskapet må eie minst 50 % av datterdatterselskapet for at skatt betalt av datterdatterselskapet skal kunne hensyntas ved beregning av kreditfradrag for morselskapet, og at morselskapets indirekte eierandel i datterdatterselskapet må være minst 25 % for at selskapsskatteloven § 1-7 skal komme til anvendelse.

       Etter en helhetsvurdering finner departementet at hensynet til skattyter tilsier at eierkravene kan lempes noe i forhold til det departementet gikk inn for i høringsnotatet. Departementet foreslår derfor at det ikke oppstilles noe absolutt krav til datterselskapets eierandel i datterdatterselskapet, men at morselskapets indirekte eierandel i datterdatterselskapet må være minst 25 % for at selskapsskatteloven § 1-7 skal komme til anvendelse.

       Av ligningstekniske grunner foreslår departementet at det også ved beregningen av morselskapets indirekte eierandel kun skal tas hensyn til andeler som eies direkte av morselskapet og direkte av det utenlandske datterselskapet. Det medfører at andeler i datterdatterselskapet som eies av andre selskaper som morselskapet har eierinteresser i, ikke skal medregnes.

       Kreditadgangen bør videre etter departementets oppfatning begrenses til de tilfeller der datterdatterselskapet har samme selskapsform som datterselskapet. Etter gjeldende rett må datterselskapet ha en selskapsform tilsvarende aksjeselskap eller likestilt selskap eller sammenslutning.

Komiteens merknader

       Komiteen viser til at det ved utformingen av reglene er viktig å påse at endringene ikke innebærer en uthuling av det norske skattefundamentet. Komiteen mener det er avgjørende at kreditregelens anvendelsesområde ikke utvides i så stor grad at lovreguleringen blir vanskelig å praktisere for skattemyndighetene.

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse, er imidlertid opptatt av at skattesystemet utformes på en måte som muliggjør en hensiktsmessig organisering av norske investorers investeringer i Norge og i utlandet.

       Komiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet, Kristelig Folkeparti og Venstre, slutter seg til Regjeringens forslag til avgrensning av kreditregelen i forhold til datterdatterselskaper, jf. merknader nedenfor samt merknader vedrørende forhold til tredjeland under pkt. 4 nedenfor.

       Flertallet slutter seg til Regjeringens forslag om at det kun skal kunne kreves kreditfradrag for datterdatterselskap når datterselskap og datterdatterselskap er hjemmehørende i samme land. Flertallet slutter seg til Regjeringens forslag til selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 annet punktum.

       Flertallet er videre enig med Regjeringen i at det er nødvendig å begrense kretsen av datterdatterselskaper som omfattes av selskapsskatteloven § 1-7 og at dette kan fastsettes ved at morselskapets indirekte eierandel i datterselskapet må være minst 25 % Flertallet slutter seg på denne bakgrunn til Regjeringens forslag til selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 sjette punktum. Flertallet vil likevel be Regjeringen foreta en fornyet gjennomgang av eierkravene, herunder se hen til utviklingen i andre land for å se om det eventuelt er grunnlag for å gå videre, når en har høstet tilstrekkelig erfaring med de foreslåtte endringer. Flertallet finner at en slik vurdering bør kunne foretas etter at endringene har vært praktisert i to inntektsår.

       Flertallet er enig i at kreditadgangen bør begrenses til de tilfeller der datterdatterselskapet har samme selskapsform som datterselskapet.

       Komiteens medlemmer fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse kan ikke godta at anvendelsesområdet for selskapsskatteloven utvides til også å omfatte datterselskaper riktignok hjemmehørende i samme land som datterselskapet. Etter disse medlemmers oppfatning bør det trekkes klare grenser i skattelovgivningen i forhold til i hvilken utstrekning regelverket skal tilpasses bedriftenes organisatoriske og eiermessige konstruksjoner som også er skattemessig motiverte. Disse medlemmer vil på denne bakgrunn gå imot forslaget til endring av selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 sjette punktum.

       Komiteens medlemmer fra Høyre og representanten Stephen Bråthen mener Regjeringens forslag til avgrensning i kreditregelen for datterdatterselskaper kan vise seg å være for snever i enkelte tilfeller. Disse medlemmer vil i den forbindelse vise til brev til finanskomiteen av 19. april 1997 fra Dyno Industrier, Elkem, Kværner, Norske Skogindustrier, Norsk Hydro, Nycomed, Orkla og Saga Petroleum der det heter:

« Vi vil også peke på at kravet om 25 % indirekte eierskap i et utenlandsk datterdatterselskap er svært restriktivt i forhold til det som gjelder i andre land. Norsk næringsliv er små aktører internasjonalt som ofte ikke er i stand til å påvirke den selskapsmessige organisering for eksempel ved inngåelse av et partnerskap. »

       Disse medlemmer mener et krav om en såvidt høy indirekte eierandel som 25 % kan være uhensiktsmessig i en rekke enkelttilfeller der myndighetene dermed krever et større engasjement i et prosjekt enn det som eller synes forretningsmessig riktig og forsvarlig. Disse medlemmer fremmer følgende forslag:

       « I lov av 20. juli 1991 nr. 65 om særregler for beskatning av selskaper og selskapsdeltakere (selskapsskatteloven) gjøres følgende endring:

§ 1-7 nr. 3 åttende punktum skal lyde:

       Departementet kan etter søknad gi dispensasjon fra eierkravet i datterdatterselskap ved en indirekte eierandel over 10 %. »

       Disse medlemmer mener Regjeringen ikke fører tilstrekkelige argumenter for at det kun skal kunne kreves kreditfradrag for datterdatterselskaper når datterselskap og datterdatterselskap er hjemmehørende i samme land. Gitt de omfattende dokumentasjonskrav på skattyter er det vanskelig å se at det skal være vesentlig mer komplisert for ligningsmyndigheten om selskapenes datterselskap og datterdatterselskap er hjemmehørende i samme land eller ikke. Disse medlemmer er bekymret for at denne begrensingen kan vise seg å hindre ekspansjon ved oppkjøp av utenlandske konsern fordi disse i regelen har datterselskap i tredjeland. Disse medlemmer går derfor imot forslaget til endring av selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 annet punktum.

3.2 Når må kravene være oppfylt

Sammendrag

       Som tidligere nevnt må kravet til eierandel i datterselskapet være oppfylt ved utgangen av det inntektsåret som utbytte mottas av morselskapet. Kravet til integrasjon av virksomhetene tilsier at kravet til eierandel i datterdatterselskapet bør være oppfylt på det samme tidspunktet som kravet til eierandel i datterselskapet må være oppfylt.

       Departementet foreslår derfor at eierandelskravet i datterdatterselskapet bør kreves oppfylt slik at morselskapet eier minst 10 % av datterselskapet og morselskapets indirekte eierandel i datterdatterselskapet er minst 25 % ved utgangen av det inntektsår morselskapet mottar utbytte fra datterselskapet.

Komiteens merknader

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse, slutter seg til Regjeringens forslag om at kravet til eierandel i datterdatterselskapet bør være oppfylt på det samme tidspunktet som kravet til eierandel i datterselskapet må være oppfylt.

       Flertallet slutter seg til forslag til selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 siste punktum.

       Komiteens medlemmer fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse viser til sine merknader under pkt. 3.1 der man går imot adgang til kreditfradrag for skatt betalt i datterdatterselskap, men disse medlemmer vil subsidiært støtte krav til samtidig eierandel iht. forslag til endring i selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 siste punktum.

3.3 Beregningen av kreditfradrag

Sammendrag

       Kreditadgangen er etter opplegget for det første begrenset til den skatt som vedkommer utbytte som er utdelt fra datterdatterselskapet til datterselskapet. Videre er kreditadgangen begrenset til den skatt som vedkommer den delen av dette utbyttet som er utdelt videre som utbytte til det norske morselskapet, og som dermed er kommet til beskatning i Norge. Det er bare slik inntekt fra datterdatterselskapet som indirekte har tilflytt det norske morselskapet. I dette ligger at skattyter får anledning til å kreve at den forholdsmessige delen av datterdatterselskapets skatt regnes som betalt av datterselskapet.

       Maksimalt kreditfradrag vil fortsatt være begrenset til den andel av skatten som vedkommer det mottatte utbytte, dvs. den samme andel av samlet skatt i perioden som utbytte utgjør av samlet overskudd etter skatt i perioden. Kreditadgangen er også begrenset til norsk skatt på det mottatte utbyttet.

       Dette medfører at det utbytte som datterselskapet har mottatt fra datterdatterselskapet skal inngå i størrelsen « overskudd etter skatt » som fastsettes for datterselskapet, og som skal være grunnlaget for beregningen av maksimalt kreditfradrag. I de fleste land vil « overskudd etter skatt » i datterselskapet inkludere utbytte fra datterdatterselskapet, men i de tilfeller datterselskapets hjemland fastsetter datterselskapets skattepliktige overskudd uten å inkludere mottatt utbytte (f.eks. der mottatt utbytte er skattefritt hos datterselskapet), må størrelsen « overskudd etter skatt » korrigeres ved å legge til mottatt utbytte fra datterdatterselskapet. Dersom inntektsfastsettelsen i datterselskapet inkluderer godtgjørelse for datterdatterselskapets skatt, må det videre gjøres fradrag for slik godtgjørelse.

       Beskatningen av utbytte mellom beslektede selskaper varierer fra land til land. Departementets forslag baserer seg på dokumentert betalt skatt. I utgangspunktet er det derfor uten betydning om det bare betales skatt for datterdatterselskapets overskudd i datterselskapet (konsernligning), om det bare betales skatt for datterdatterselskapets inntekt i datterdatterselskapet (skattefrihetsmetoden eller full godtgjørelsesmetode), eller om det betales skatt i begge selskaper (delvis skattefrihet eller delvis godtgjørelsesmetode). Hvorvidt fastsettelsen av datterselskapets skattepliktige inntekt i vedkommende land inkluderer utbytte fra datterdatterselskapet eller ikke, blir derfor et av de forhold som må dokumenteres ved beregningen av kreditfradraget.

       Ved praktisk anvendelse av reglene må det norske morselskapet gi dokumenterte svar på hvilken metode som er benyttet i det enkelte tilfelle, for å oppnå kredit for underliggende selskapsskatt.

       Basert på justerte tall for skatt i datterselskapet, og eventuelt justerte tall for overskudd etter skatt i datterselskapet, beregnes deretter kredit i henhold til gjeldende regler. Kreditadgangen er også i slike tilfeller begrenset til den andelen av samlet skatt som svarer til den andelen utbyttet utgjør av samlet overskudd etter skatt. Videre er kreditadgangen begrenset til den norske skatten som faller på det mottatte utbyttet (tillagt skattepliktig kredittbeløp).

Komiteens merknader

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse, mener at den skatten datterdatterselskapet har betalt, men som skal regnes som betalt av datterselskapet, skal begrenses både av skatten på utbyttet betalt fra datterdatter til datter og av skatten på utbyttet betalt fra datter til mor. Flertallet mener videre at skatten må være begrenset av norsk skatt på mottatt utbytte.

       Flertallet viser for øvrig til Regjeringens forslag til avgrensning og beregning av kreditfradraget.

       Flertallet slutter seg på denne bakgrunn til Regjeringens forslag til selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 tredje, fjerde og femte punktum.

       Komiteens medlemmer fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse viser til sine merknader under pkt. 3.1 der man går imot adgang til kreditfradrag for skatt betalt i datterdatterselskap, men vil subsidiært støtte krav til samtidig eierandel iht. forslag til endring i selskapsskatteloven § 1-7 nr. 3 tredje, fjerde og femte punktum.

3.4 Kredit for skatt på tilbakeholdt overskudd i datterdatterselskap

Sammendrag

       Som nevnt ovenfor foreslår departementet at skattyter skal kunne kreve kredit for skatt på tilbakeholdt overskudd i fire år forut for det året utbyttet skal henføres til. Departementet foreslår at tilsvarende skal gjelde for skatt betalt av datterdatterselskaper.

       Departementet foreslår at adgangen skal være begrenset til de tilfeller der det i den aktuelle perioden er utdelt utbytte fra datterdatterselskapet til datterselskapet, slik at det bare gis fradrag i den utstrekning tidligere tilbakeholdt overskudd i et senere år er utdelt som utbytte fra datterdatter- til datterselskapet. Er det ikke utdelt slikt utbytte, vil det heller ikke kunne oppstå noen dobbeltbeskatning av datterdatterselskapets overskudd ved utdeling av utbytte fra datterselskapet til den norske skattyter.

       I utgangspunktet kan skatt i datterdatterselskapet regnes som betalt for det inntektsåret utbyttet mottas i datterselskapet, jf. ovenfor. Når skattyter kan kreve at det beregnes kredit basert på skatt og overskudd i fire år før det året utbyttet skal henføres til, innebærer reglene at skattyter kan kreve at skatt betalt av datterdatterselskapet som vedkommer utbytte som datterselskapet har mottatt i de fire årene, skal regnes med som betalt av datterselskapet i det enkelte år.

       Videre er departementet av den oppfatning at også datterdatterselskapets overskudd og skatt bør kunne ses under ett for utbytteåret og de foregående årene. Adgangen bør imidlertid begrenses til å gjelde bakover inntil det året som faller sammen med det tidligste året som kan medregnes for datterselskapet. Departementet understreker at det etter forslaget bare er anledning til å medregne skatt/overskudd i det året det skjer en utbytteutdeling fra datterdatterselskapet til datterselskapet og tidligere år, og derfor ikke nødvendigvis for alle fire år forut for utbytteutdelingen fra datterselskapet til morselskapet. Dette følger av vilkåret om at det skal være utdelt utbytte fra datterdatterselskap til datterselskap for at det skal gis kredit for underliggende selskapsskatt i datterdatterselskap.

       Det vil også ved beregningen av kreditfradraget for skatt betalt av datterdatterselskapet være nødvendig å begrense fradraget for underliggende selskapsskatt på utbytte, til kun å gjelde det utbytte som er innenfor overskudd etter skatt i datterdatterselskapet i perioden. Det må også gjøres fradrag for tidligere utdelt utbytte i perioden fra datterdatterselskapet til datterselskapet.

Komiteens merknader

       Komiteen viser til merknadene under pkt. 2.3 foran.

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse, mener det bør være samsvar mellom de reglene som gjøres gjeldende for datterselskaper og for datterdatterselskaper. Flertallet mener derfor at skattyter skal kunne kreve kredit for datterdatterselskapers skatt på tilbakeholdt overskudd i fire år forut for det året utbyttet skal henføres til.

       Flertallet slutter seg på denne bakgrunn til Regjeringens forslag til selskapsskatteloven § 1-7 nr. 4 tredje og fjerde punktum.

       Komiteens medlemmer fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse viser til foranstående merknader under pkt. 3.1 og 3.2 og vil gå imot endringen foreslått i selskapsskatteloven § 1-7 nr. 4 tredje og fjerde punktum.

       Komiteens medlemmer fra Høyre og representanten Stephen Bråthen viser spesielt til sine merknader under pkt. 2.3, der man ber om at disse reglene bør være med i en evaluering av den alminnelige kreditloven i skatteloven § 22 A slik finansministeren skisserer i brev til finanskomiteen av 23. april 1997.

3.5 Dokumentasjonskrav

Sammendrag

       Tilstrekkelig dokumentasjon er en forutsetning for at morselskapet i Norge skal kunne oppnå kreditfradrag etter selskapsskatteloven § 1-7, jf. formuleringen « godtgjøres å være betalt » i § 1-7 nr. 1 a.

       Departementets forslag til endringer i selskapsskatteloven § 1-7 medfører at morselskapet i Norge må gi ligningsmyndighetene ytterligere dokumentasjon enn etter gjeldende rett. Dersom morselskapet i Norge krever at skatt betalt av datterdatterselskap i utlandet skal tas med ved beregningen av den utenlandske skatten som kan kreves fradratt i norsk skatt, gjelder dokumentasjonskravene tilsvarende vedrørende datterdatterselskapet. I tillegg må morselskapet dokumentere datterselskapets eierandel i datterdatterselskapet, og det utbyttet datterselskapet har mottatt fra datterdatterselskapet.

       Departementet vil senere gi en egen forskrift vedrørende skattyters dokumentasjonsplikt ved krav om fradrag i norsk skatt etter selskapsskatteloven § 1-7.

Komiteens merknader

       Komiteen har ingen merknader.

3.6 Krav til eierandel

Sammendrag

       Departementet foreslår at det bør være den samme kontinuiteten i eierforholdene vedrørende datterdatterselskap som for datterselskap. Kravet til eierandel i datterdatterselskap bør derfor oppfylles etter de samme kriterier som er foreslått for datterselskap. Dette innebærer at det ikke kan kreves kredit for skatt betalt av datterdatterselskapet lenger tilbake enn fra det tidligste året i perioden som eierkravene i datter- og datterdatterselskapene er oppfylt kontinuerlig frem til utbytteåret.

Komiteens merknader

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse, slutter seg til Regjeringens forslag, jf. selskapsskatteloven § 1-7 nr. 4 siste punktum.

       Komiteens medlemmer fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse viser til sine merknader under pkt. 3.1 der man går imot adgang til kreditfradrag for skatt betalt i datterdatterselskap, men vil subsidiært støtte krav til samtidig eierandel iht. forslag til endring i selskapsskatteloven § 1-7 nr. 4 siste punktum.