3.1 Sammendrag

Avvikling av fordelsbeskatningen av bolig og fritidsbolig

Dagens fordelsbeskatning slår vilkårlig ut, først og fremst som følge av ulik verdsetting av boliger. I 2001 ble det innført en øvre grense for verdsetting av boliger til 30 pst. av markedsverdien. Det er likevel store forskjeller i takstene, noe som i hovedsak skyldes at eldre boliger i mange år har hatt lavt oppjusterte takster i perioder med relativt høy prisstigning. Også ved ny taksering med utgangspunkt i markedsverdier, vil ulik verdiutvikling kombinert med dagens regler for justering av ligningsverdiene over tid medføre at ligningsverdiene vil variere sterkt i forhold til markedsverdi. Det vil være svært krevende å utforme et takstsystem som er administrativt håndterbart og som ikke samtidig kan gi urimelige utslag i enkelttilfeller.

Skattefaglige prinsipper kan i utgangspunktet tilsi at avkastningen på investeringer i egen bolig og fritidsbolig bør skattlegges likt med avkastningen på andre kapitalinvesteringer. Dette gjelder også avkastning i form av bruksfordeler, selv om slike fordeler ikke er likvide på samme måte som utleieinntekter.

Generelt er beregnet inntekt ved bruk av egen bolig lite egnet som skattegrunnlag etter Regjeringens syn. Det foreslås derfor å avvikle fordelsbeskatningen av egen bolig og fritidsbolig. Forslaget omfatter også eiendommer i utlandet som skattlegges i Norge.

Skattefritak for leieinntekter fra egen bolig og fritidsbolig

Avvikling av prosentligningsreglene innebærer at den gjeldende sjablonbeskatningen av egen bolig bortfaller. Faktiske leieinntekter vil ikke lenger kunne anses konsumert av prosentinntekten. I den forbindelse oppstår spørsmålet om hvordan leieinntekter fra boliger som har vært prosentlignet, skal behandles skattemessig.

En mulig løsning kunne være at leieinntekter fra bolig ble skattlagt etter ordinære regler ved avviklingen av fordelsbeskatningen (direkte ligning). Det innebærer at alle faktiske inntekter fra leieforholdet regnes som bruttoinntekt, og at vedlikeholdskostnader og andre kostnader i tilknytning til leieforholdet kommer til fradrag. Departementet vil imidlertid ikke foreslå en slik løsning med direkte beskatning av leie­inntekter. Departementet viser til at husholdningene i stor grad har tilpasset seg til gjeldende regler, og mange finansierer boligen delvis gjennom utleie. Ordinær beskatning av leieinntekt fra bolig vil i praksis kunne innebære en betydelig innstramming for mange boligeiere. Departementet mener derfor at leie­inntekter som i dag inngår i prosentligningen, skal være skattefrie også etter avviklingen av fordelsbeskatningen.

Det kan pekes på at direkte beskatning vil kunne føre til en rekke kontroll- og avgrensningsproblemer. Det vil være problematisk å avdekke faktiske leieinntekter, å avgrense og kontrollere hvilke kostnader som har tilknytning til hhv. skattepliktig utleiedel og skattefri egen del, og å kontrollere grensen mellom aktiveringspliktige påkostninger og fradragsberettigede vedlikeholdskostnader for det enkelte år.

Under det nye regelverket om skattefritak er det nødvendig med et system for å skille mellom boliger hvor utleien er så omfattende at boligen skal lignes direkte, og boliger som skal omfattes av skattefritaket. Departementet foreslår at grensen mot skatteplikt skal trekkes på tilsvarende måte som mellom prosentligning og direkte ligning i dag. Dagens regler er godt innarbeidet i praksis og vil dermed gjøre det enkelt for både ligningsmyndighetene og skattyterne å vurdere om vilkårene for skattefrihet er oppfylt. Forslaget innebærer at inntekt fra utleie av egen bolig blir skattefri dersom boligeieren benytter minst halvparten av boligen til egen bruk, regnet etter utleieverdi. Leies mer enn halvparten av boligen ut, blir leieinntekten kun skattefri dersom utleien ikke strekker seg utover halve inntektsåret.

Det vises i den sammenheng til at departementet 29. januar 2004 sendte på høring forslag om omlegging fra utleieverdi til areal i skattelovens regler om vilkårene for prosentligning av egen bolig. Innholdet i arealbegrepene for boliger er for tiden under revisjon. Departementet vil komme tilbake til dette spørsmålet når arealbegrepene er revidert.

For fritidsboliger videreføres dagens særregler for beregning av skattefrie og skattepliktige leieinntekter.

For boliger hvor vilkårene for skattefri utleie ikke er oppfylt, oppstår spørsmålet om skattlegging av den delen eieren benytter selv som egen bolig. Etter gjeldende regler inngår leieverdien av den delen som benyttes til egen bolig, i bruttoinntekten fra eiendommen. Enkelte hensyn kan tale for å videreføre en slik løsning. Løsningen innebærer at det blir unødvendig å skille mellom hvilke kostnader som har tilknytning til henholdsvis den delen av boligen som benyttes av eieren selv og øvrige deler av eiendommen. I slike tilfeller foreligger det ofte betydelige likvide inntekter fra resten av eiendommen, og de likviditetsmessige innvendingene mot fordelsbeskatning blir svakere. I enkelte tilfeller vil eieren også ha mulighet for å seksjonere ut den delen som benyttes som egen bolig, noe som innebærer at vilkårene for skattefritak kan foreligge for denne delen.

Etter en samlet vurdering finner imidlertid departementet at disse hensynene ikke kan være utslagsgivende. I stedet må det legges vekt på at eierens eget boligkonsum prinsipielt skal fritas for inntektsbeskatning uansett hvordan boligen for øvrig benyttes. Departementet foreslår derfor at den delen av eien­dommen som benyttes som egen bolig for eieren, skal fritas for beskatning uavhengig av om vilkårene for skattefritak for faktiske inntekter fra utleie mv. er oppfylt eller ikke. En slik løsning vil også være konsekvent i forhold til skattefritaket for egen bolig for næringsdrivende bønder, jf. avsnitt 3.3.4 i proposisjonen. Skattefritaket for egen boligbruk skal også gjelde hvor eieren benytter boligen selv en begrenset del av inntektsåret, og boligen ellers benyttes til utleie mv.

Hvor utleien mv. har så stort omfang at inntektene skal skattlegges, må kostnader fordeles på henholdsvis den skattefrie og den skattepliktige delen av boligen. I en del tilfeller vil det være lett å avgjøre hvilken del av boligen en kostnad har tilknytning til, eksempelvis ved utbedring av en bestemt skade. I andre tilfeller må det foretas en forholdsmessig fordeling av kostnadene. Departementet legger til grunn at en slik fordeling i utgangspunktet skal skje på samme grunnlag som vilkårene for skattefri utleie mv. Det vil si etter den forholdsmessige utleieverdien i dag, med overgang til en arealfordeling når arealbegrepene er revidert (jf. omtale foran).

Bortfall av fradragsretten for ekstraordinære vedlikeholdskostnader

Ved avviklingen av prosentligningsreglene og innføringen av eget skattefritak, vil ikke ekstraordinære kostnader ved boligen ha tilknytning til skattepliktig inntekt. Departementet foreslår derfor at bestemmelsen om fradrag for ekstraordinær skade i skatteloven § 7-13 oppheves. Dette fradraget fører i praksis til en rekke avgrensningsproblemer. Blant annet må det foretas en grensedragning mellom vedlikeholdskostnader som skyldes alder og vanlig slitasje på boligen, som ikke er fradragsberettiget, og kostnader som skyldes ekstraordinær skade. Denne grensedragningen er i praksis komplisert og forutsetter utfyllende dokumentasjon fra boligeieren. Fjerning av fradraget vil derfor innebære en klar forenkling av regelverket.

Ved direkte ligning av boligen vil ekstraordinære kostnader i tilknytning til den inntektsgivende delen være fradragsberettiget ved fastsettelsen av skattepliktig inntekt.

Våningshus på gårdsbruk

Departementet legger opp til at våningshus på gårdsbruk med naturlig arrondert tomt skal omfattes av skattefritaket, selv om slike boliger i dag regnskapslignes og ikke prosentlignes. Det innebærer at det må trekkes en grense mellom ikke-fradragsberettigede kostnader som er pådratt i forbindelse med våningshuset, og fradragsberettigede kostnader som er pådratt i tilknytning til bruket for øvrig. Departementet viser til at fordelingen av kostnadene må vurderes og foretas konkret i det enkelte tilfelle. En slik fordeling vil isolert sett gi noe merarbeid for ligningsmyndighetene. Denne ulempen oppveies imidlertid av at skattefritaket gjør det unødvendig å vurdere leieverdien av våningshuset (som kan være vanskelig å stipulere fordi boligen ligger som en del av en større eien­dom).

Opphevelse av skatteplikten for egen bruksfordel innebærer også at den gjeldende fradragsretten for vedlikeholdskostnader ikke kan videreføres ut fra bevaringshensyn eller lignende. En må her følge skattelovens hovedprinsipp om at vedlikeholdskostnader bare er fradragsberettigede når de er knyttet til erverv og sikring av skattepliktig inntekt.

Det legges ellers opp til at grensen mellom full skattefrihet og skattlegging av leieinntekter ved direkte ligning trekkes på tilsvarende måte som for andre boliger, jf. avsnitt 3.3.2 i proposisjonen. Dette er en ytterligere lempning for bøndene, i det den tidligere regnskapsligningen ikke åpnet for skattefrie utleie­inntekter ved delvis eller kortvarig utleie.

For øvrig vises det til omtalen av våningshus i kapittel 20 i proposisjonen.

Føderådsbolig, bruksrett og fri bruk

Føderåd (kår) oppstår når kjøperen av fast eiendom gjør opp for kjøpesummen ved at selgeren får hel eller delvis betaling i form av fremtidige årlige ytelser (begrenset til mottakerens levetid), som dels kan bestå i naturalier, herunder borett.

Fordel ved mottatte føderådsytelser er skattepliktig inntekt for mottakeren, jf. skatteloven §§ 5-1 førs­te ledd og 5-40 annet ledd. Naturalier skal verdsettes til full verdi. Føderådsmottakerens fordel ved å bo i føderådsbolig settes til brutto utleieverdi, uavhengig av hvilket beløp som er ført opp i føderådskontrakten.

På føderådsyterens hånd skal årlig brutto utleieverdi av føderådsboligen først inntektsføres som avkastning av jordbruket. Det samme beløpet føres imidlertid også til fradrag i næringsoppgaven (som føderådsytelse). Kostnader ved boligen fradras som driftskostnader i jordbruket.

Dersom føderådsmottakerne bærer alle driftskostnadene, skal føderådsboligen i henhold til ligningspraksis prosentlignes hos disse, men uten bunnfradrag. Det må imidlertid fremgå av den opprinnelige føderådskontrakten at alle driftskostnader skal bæres av føderådsmottakeren, og det må være en varig ordning. Når føderådsmottakerne prosentlignes, får ikke føderådsyteren fradrag for utgifter vedrørende føderådsboligen.

Departementet finner at gjeldende ligningspraksis bør tilpasses det generelle fritaket fra fordelsbeskatning. Departementet foreslår at føderådsmottakere som etter gjeldende praksis blir prosentlignet, skal være omfattet av skattefritaket. Dette innebærer at føderådsmottakers fordel ved egen bruk av boligen ikke vil være skattepliktig når føderådsmottaker (i henhold til den opprinnelige føderådskontrakten og som en varig ordning) bærer alle driftskostnadene knyttet til boligen. Når føderådsmottakerens fordel ved egen bruk av boligen er omfattet av skattefritaket, vil føderådsyteren ikke ha rett til fradrag for sine eventuelle kostnader som er henførbare til føderådsboligen.

En slik endring av praksis vil langt på vei kunne sees som en fortolkning av de foreslåtte fritaksbestemmelsene i skatteloven, og det vil etter departementets vurdering ikke være nødvendig med noen eksplisitt lovregulering om fritak i denne situasjonen. Departementet vil instruere Skattedirektoratet om å omgjøre gjeldende ligningspraksis på dette punktet.

Den nevnte praksis for føderådsboliger er mest utbredt ved overdragelse av jord- og skogbrukseiendommer, men gjelder også for avtaler om borett ved overdragelse av andre faste eiendommer. Det er en forutsetning at ytelsene begrenses til overdragers levetid, og ikke løper til en bestemt dato uansett hva som inntreffer. Dersom ytelsen er avtalt å løpe frem til en bestemt dato, regnes ytelsen som en del av ve­derlaget for eiendommen, og følger andre regler.

Det gjelder i dag særlige regler når en boligeiendom (eksempelvis enebolig, leilighet eller fritidsbolig) benyttes vederlagsfritt av eierens nære slektninger. I slike tilfeller følger det av ligningspraksis at brukerne kan prosentlignes, forutsatt at de bærer alle driftskostnader og at vilkårene for prosentligning hadde vært oppfylt om eieren hadde brukt eiendommen. Det gis ikke bunnfradrag ved beregningen av prosentinntekt. Disse tilfellene skiller seg fra føderåds- og bruksrettstilfellene ved at bruken ikke er forankret i en eiendomsoverdragelse med påhefte av rettigheter som reduserer vederlaget for eiendommen.

Etter departementets vurdering er det ikke hensiktsmessig å videreføre praksis med prosentligning i slike tilfeller, da det vil innebære at prosentligningsreglene videreføres for et fåtall tilfeller. Etter departementets vurdering bør det heller ikke gjennomføres direkteligning i disse tilfellene, da dette ville innebære en vesentlig innstramning for de fleste i denne gruppen. Rimelighetshensyn kan tilsi at det ikke bør medføre noen vesentlig økt beskatning av eiendommen om eieren lar nære slektninger benytte eiendommen mot å svare vedlikeholdskostnader mv, og at det heller ikke er grunnlag for å skattlegge bruksfordelen særskilt for brukerne i en slik situasjon. Departementet foreslår derfor at det også i en slik situasjon skal være skattefritak for bruksfordelen, både for eier og for brukere.

Det legges opp til at kretsen av nære slektninger trekkes på samme måte som etter dagens praksis om prosentligning for disse tilfellene, dvs. til eksempelvis barn, søsken, foreldre, besteforeldre, søskenbarn og nevø/niese.

I andre tilfelle av vederlagsfri bruk skal boligen regnskapslignes hos eieren. Hos eieren vil eventuell faktisk leieinntekt i så fall inngå som en bruttoinntekt, mens differansen mellom markedsleie og faktisk betalt leie skattlegges på brukerens hånd som fordel ved helt eller delvis fri bolig.

Også på dette punktet vil departementet instruere Skattedirektoratet om en omlegging av ligningspraksis.

Fredede og bevaringsverdige boliger

Etter skatteloven § 7-10 siste ledd kan eiere av boliger som er fredet eller regulert til spesialområde med formål bevaring, velge om boligen skal prosentlignes eller regnskapslignes. Bakgrunnen for denne valgadgangen er at det ofte er ekstra kostnader knyttet til vedlikehold mv. av slike boliger, og at sjab­longmessig beskatning (prosentligning) derfor kan gi en for høy beregnet inntekt.

Når egen bolig blir generelt fritatt for skattlegging, vil det ikke lenger være grunnlag for en bestemmelse om regnskapsligning som et valgfritt alternativ til sjablongmessig beskatning. Departementet foreslår derfor ingen bestemmelse svarende til gjeldende § 7-10 siste ledd i skatteloven.

Dersom boligen leies ut mv. i et slikt omfang at vilkårene for skattefrihet ikke er oppfylt, vil alle vedlikeholdskostnader mv. med tilknytning til den inntektsgivende delen være fradragsberettigede.

Fradrag for kostnad ved overgang til skatteplikt

Gjeldende skattelov § 7-20 regulerer fradrag for kostnad ved overgang fra regnskapsligning til prosentligning (første ledd), og ved overgang fra prosentligning til regnskapsligning (annet ledd). Bestemmelsen innebærer at fradragsretten for kostnader begrenses noe etter endring av ligningsmåte, for å unngå at periodisk vedlikehold bevisst fases inn mot perioder med direkte fradragsrett for slike kostnader.

Selv om prosentligning av egen bolig oppheves, oppstår et tilsvarende behov for å begrense fradragsretten for vedlikeholdskostnader når bruken av boligen endres slik at utleie går fra å være skattefri til å bli skattepliktig. Det foreslås derfor at § 7-20 annet ledd videreføres i modifisert form. Det vises til forslag til § 7-10.

Noen bestemmelse om regulering av vedlikeholdskostnader ved overgang fra skatteplikt til skattfrihet vil det derimot ikke være behov for. Det skyldes at det ikke er grunnlag for fradrag for kostnader som ikke har tilknytning til et skattepliktig inntektserverv og at det derfor ikke vil bli gitt noen form for fradrag for vedlikeholdskostnader når vilkårene for skattefrihet er oppfylt.

Endring av lovhenvisninger

Endringene i reglene om boligbeskatning i skatteloven kapittel 7 gjør at enkelte henvisninger fra ligningsloven til skatteloven må endres. Det gjelder henvisninger i ligningsloven § 6-11 nr. 4 b og § 6-16 c. I sistnevnte bestemmelse foreslås også en mindre lovteknisk omredigering for å bedre lesbarheten.

Økonomiske og administrative konsekvenser

En avvikling av prosentlignet fordel av egen bolig og fritidsbolig, herunder føderådsbolig og bolig-/fritidsbolig benyttet vederlagsfritt av eierens nære slektninger, er anslått å gi et provenytap på om lag 1,89 mrd. kroner påløpt og om lag 1,51 mrd. kroner bokført i 2005. Siden grensen mot skatteplikt ved utleie forslås videreført tilsvarende gjeldende regler og praksis for prosentligning av bolig, vil ikke dette påvirke provenyet.

I tillegg anslås en avvikling av den særskilte regnskapsligningen av våningshus å gi en lettelse for landbruksnæringen, jf. kapittel 20 i proposisjonen.

Bortfallet av fradraget for ekstraordinær skade i tilfeller med skattefrihet for boligen anslås isolert sett å gi en innstramming på om lag 50 mill. kroner påløpt i 2005. Forslaget antas å ikke gi bokført effekt før i 2006.

Det foreslåtte opplegget innebærer mindre arbeid for ligningsmyndighetene og en forenkling for skattyter. Avgrensning i forhold til skatteplikt må likevel følges opp av myndighetene med kontroll og eventuelt direkte ligning.

Ikrafttredelse

Departementet foreslår at endringene trer i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2005.

3.2 Komiteens merknader

Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Arbeiderpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Senterpartiet, slutter seg til Regjeringens forslag til endring av skatteloven §§ 6-11 og 6-15, nytt kapittel 7 i skatteloven og endring av ligningsloven §§ 6-11 nr. 4b og 6 16c.

Flertallet viser til at dagens fordelsbeskatning gir vilkårlige resultater, tross den øvre grense for verdsetting på 30 pst. av markedsverdien som ble vedtatt av Stortinget våren 2001. Det vil også være krevende å utforme takstsystemer som er håndterbare og ikke samtidig vil gi urimelige utslag i mange enkelttilfeller. Flertalletslutter seg derfor til Regjeringens forslag om å avvikle fordelsbeskatningen av egen bolig og fritidsbolig. Flertalletunderstreker at leieinntekter som i dag inngår i eieres prosentligning, skal være skattefrie også etter avviklingen av fordelsbeskatningen og at grensen mot skatteplikt for leieinntekter trekkes på samme måte som mellom prosentligning og direkte ligning i dag. Flertalletmerker seg også at dagens særregler for beregning av skattefrie og skattepliktige leieinntekter for fritidsboliger videreføres.

Komiteens medlemmer fra Arbeiderpartiet og Senterpartiet mener at all skatt som ilegges bolig må ses i sammenheng. Dette gjelder fordelsskatt, formuesskatt og eiendomsskatt. Disse medlemmer viser til at Regjeringen foreslår å avvikle fordelsskatten, uten å foreta en slik samlet vurdering. Disse medlemmer mener at det ikke er riktig å avvikle fordelsskatten uten en slik vurdering, og går imot Regjeringens forslag til endring av skatteloven §§ 6-11 og 6-15, nytt kapittel 7 i skatteloven og endring av ligningsloven §§ 6-11 nr. 4b og 6-16c.

Komiteens medlemmer fra Sosialistisk Venstreparti viser til at opphevelse av boligskatten vil føre til økte boligpriser. Det innebærer en omfordeling fra unge mennesker i etableringsfasen som skal kjøpe bolig i framtida til dem som eier sin egen bolig i dag. Dette er usosialt, og disse medlemmer går imot forslaget. Disse medlemmer går i stedet inn for å oppheve dokumentavgiften for unge mennesker, og viser i denne sammenheng til forslag i Budsjett-innst. S. nr. 1 (2004-2005), kapittel 4.23.

Komiteens medlem fra Senterpartiet mener at vanlige boliger må skjermes for all form for boligskatt. I den forbindelse viser dette til egen modell for takseringssystem for boligskatt slik den framkommer i Innst. S. nr. 143 (1996-1997), jf. Innst. O. nr. 115 (2000-2001).

Komiteens medlem fra Kystpartiet viser for øvrig til sine merknader og forslag i Budsjett-innst. S. nr. 1 (2004-2005) og til sitt forslag vedrørende boligskatt, jf. kap. 35 i denne innstillingen.