Du bruker en gammel nettleser. For å kunne bruke all funksjonalitet i nettsidene må du bytte til en nyere og oppdatert nettleser. Se oversikt over støttede nettlesere.

Stortinget.no

logo
Hopp til innholdet
Til forsiden
Søketips
Til forsiden
Søketips
PDFVis hele publikasjonen på en side

22. Avdragsordning for arveavgift ved generasjonsskifte i familiebedrifter

Departementet legger frem forslag til en avdragsordning for arveavgift knyttet til overdragelse av virksomhet. Den avgiftspliktige kan kreve å betale arveavgiften på foretak eller foretaksandeler i avdrag over inntil syv år, rentefritt. Ordningen skal gjelde arv og gave av andeler i små foretak slik disse er definert i regnskapsloven § 1-6, herunder enkeltpersonforetak under grensen for regnskapsplikt etter regnskapsloven. Det kreves videre at overdrageren eller dennes ektefelle eller samboer eier minst 25 pst. av foretaket umiddelbart før overdragelsen. Det foreslås også regler som skal gjøre det mulig med suksessive overdragelser. Det stilles ikke krav til hvem som skal være mottaker, men det stilles krav om fortsatt eierskap i selskaper og til videre drift av enkeltpersonforetak. Aksjer og andeler som i dag verdsettes etter reg­lene i arveavgiftsloven § 11 A, skal omfattes av avdragsordningen med den verdi som legges til grunn etter dagens regler. For enkeltpersonforetak foreslås det regler for å skille mellom eiendeler knyttet til virksomheten og andre (private) eiendeler.

En rentefri avdragsordning innebærer at arveavgiften målt i nåverdi blir redusert. Videre vil en avdragsordning lette de likviditetsproblemer betaling av arveavgift ved arv eller mottak av foretak eller foretaksandeler medfører for arvingen eller mottakeren. Arvingen eller mottakeren vil med en avdragsordning i mindre grad måtte ta ut penger fra virksomheten for å finansiere arveavgiften.

En reduksjon av arveavgiften ved generasjonsskifter i familiebedrifter og en bedring av de nye eiernes likviditet vil kunne styrke familiebedriftenes økonomi, noe som kan bedre mulighetene for videre drift, herunder sikring av arbeidsplasser.

Det vises til forslag til ny § 20 A i arveavgiftsloven.

Departementet foreslår at alle foretaksformer skal omfattes av avdragsordningen, så sant de ellers fyller kravene som oppstilles.

Det vises til forslag til første ledd i arveavgiftsloven § 20 A.

Departementet foreslår at avdragsordningen begrenses til små foretak slik disse er definert i regnskapsloven § 1-6. Dvs. foretak som etter det siste årsregnskap før rådighetsåret oppfyller to av følgende tre vilkår: 1) Har mindre enn 60 mill. i salgsinntekt, 2) har mindre enn 30 mill. i balansesum eller 3) har færre enn 50 ansatte. Går rådigheten over i 2006 vil det være årsregnskapet for 2005 som er avgjørende for vurderingen. Allmennaksjeselskap og børsnoterte selskap regnes aldri som små foretak. Enkeltpersonforetak foreslås omfattet også om de er under grensen for regnskapsplikt i regnskapsloven § 1-1, jf. § 1-2, og dermed formelt faller utenfor avgrensingen av små foretak i § 1-6.

Det vises til forslag til annet ledd i arveavgiftsloven § 20 A.

Formålet om å sikre videre drift i den overdratte virksomhet tilsier at avdragsordningen bare bør gjelde arveavgift knyttet til nettoverdien av virksomheten.

Ved arv og gave av enkeltpersonforetak skal avdragsordningen følgelig kun gjelde de nettoverdier som knytter seg til virksomheten i foretaket. Arveavgift knyttet til andre verdier skal forfalle etter de alminnelige regler.

Departementet foreslår at ikke-børsnoterte aksjer og andeler som verdsettes etter arveavgiftsloven § 11 A skal omfattes av ordningen, med den verdi som legges til grunn etter dagens regler. Dvs. 30 eller 100 pst. av aksjens eller andelens forholdsmessige andel av selskapets formuesverdi.

En skal følgelig ikke skille privateiendeler fra næringseiendeler i selskapet. Fordi børsnoterte aksjeselskaper ikke regnes å være små foretak vil det bare være enkeltpersonforetak som faller utenfor arveavgiftsloven § 11 A, men som likevel skal omfattes av avdragsordningen. Det er derfor bare for enkeltpersonforetak det er nødvendig å skille mellom verdier knyttet til virksomhet og andre verdier. Se nedenfor om skillet mellom virksomhetseiendeler og andre eiendeler i enkeltpersonforetak. Det vises til forslag til tredje ledd i arveavgiftsloven § 20 A.

Over foreslår departementet at ikke-børsnoterte aksjeselskaper, ansvarlige selskaper og kommandittselskaper, som omfattes av arveavgiftsloven § 11 A, skal omfattes av avdragsordningen med den verdi som legges til grunn etter § 11 A. Det stilles ikke krav om at det drives virksomhet i selskapet for at arveavgiftsloven § 11 A skal komme til anvendelse. Også rene holdingselskaper eller investeringsselskaper omfattes av de gunstige verdsettelsesreglene. Det må derfor for ikke-børsnoterte aksjeselskaper, ansvarlige selskaper og kommandittselskaper vurderes om det bør stilles opp et krav til virksomhet.

Begrunnelsen for avdragsordningen taler i utgangspunktet for at det må kreves at det drives virksomhet i de foretakene som skal omfattes av ordningen. Det er liten grunn til å gi avdragsordning ved overdragelse av aksjer og andeler i selskaper som kun representerer en passiv kapitalplassering.

Imidlertid vil et krav til virksomhet kunne skape problemer hvis familiebedriften er organisert i en holdingselskapsstruktur. En kan tenke seg at giver eier 100 pst. av et holdingselskap som så eier 100 pst. av et driftsselskap hvor virksomheten drives. Overdragelse av aksjene i holdingselskapet vil normalt ikke gi rett til avdragsordning hvis en oppstiller et krav til virksomhet. En regel om at en også skal ta med i vurderingen indirekte eierskap av foretak som driver virksomhet, vil komplisere regelverket, ved at det må gis regler om tilknytningen mellom holdingselskapet og det eller de selskap som har driften, for eksempel en regel om at bedriftene må inngå i samme konsern. Det må herunder gis regler om konsekvensene av konsernbrudd. Slike regler vil kunne innebære tilfeldige grensedragninger og vil kunne komplisere kontrollen av ordningen.

Departementet foreslår over at en skal legge verdien etter arveavgiftsloven § 11 A til grunn, uten at en skal skille ut eiendeler som ikke er knyttet til virksomhet. Hvis et selskap har en liten virksomhet og i tillegg store passive kapitalplasseringer vil ikke et krav til virksomhet alene hindre at avdragsordningen vil omfatte verdier som ikke er knyttet til virksomheten.

Verdsettelsesrabatten for ikke-børsnoterte aksjer og andeler gjelder dessuten uavhengig av om det foreligger virksomhet eller ikke. Da bør avdragsordningen heller ikke gjøre et slikt skille. Avgiftsmyndighetene vil dessuten slippe å ta stilling til skjønnsmessige grensedragninger mellom virksomhet og passiv kapitalplassering.

Departementet foreslår derfor at det ikke stilles opp et krav om virksomhet i foretak omfattet av verdsettelsesregelen i arveavgiftsloven § 11 A.

For enkeltpersonforetak er det imidlertid nødvendig å skille mellom verdier knyttet til virksomheten og andre verdier. Det foreligger intet formelt skille mellom eieren og enkeltpersonforetakets eiendeler. Det er ikke bedriften som sådan som verdsettes for arveavgiftsformål, men den enkelte eiendel som overføres. Dette i motsetning til verdsettelsen av aksjer og andeler hvor en har arveavgiftsverdier for de aksjer og andeler som overføres, og ikke for selskapets enkelte eiendeler. En kan ikke gi en regel som innebærer at arveavgiften av alle verdier en eier av et enkeltpersonforetak etterlater seg til samme mottaker, skal omfattes av avdragsordningen. Det vises til forslag til tredje ledd i arveavgiftsloven § 20 A.

Begrunnelsen for avdragsordningen, å sikre videre drift i foretakene, tilsier at det bør opprettes en avdragsordning for hvert foretak, eller virksomhet i enkeltpersonforetak som overføres til arvingen eller mottakeren. Å skille mellom flere avdragsordninger har særlig betydning for kravet om fortsatt eierskap og videre drift, som behandles nedenfor.

Hvorvidt det foreligger en eller flere virksomheter i et enkeltpersonforetak vil ikke alltid være klart. Hvis virksomhetene drives på forskjellige geografiske steder eller i forskjellige bransjer, vil en normalt komme til at det foreligger forskjellige virksomheter. Det vises til forslag til første og tredje ledd i arveavgiftsloven § 20 A.

Avdragsordningen tar sikte på å gi lettelser for bedrifter hvor giver eller arvelater har en sentral rolle i foretaket. Det er ikke grunn til å innføre en avdragsordning for små eierandeler. Departementet foreslår derfor et krav om at overdrager eller dennes ektefelle eller samboer eier minst 25 pst. av foretaket umiddelbart før overdragelsen. Departementet foreslår at ektefeller og samboere som definert i arveavgiftsloven § 47 A skal likebehandles også i forhold til avdragsordningen.

Ved vurderingen av om 25.pst.-grensen er oppfylt skal en også regne med eventuelle indirekte eierandeler.

Eieren av et selskap anses arveavgiftsmessig å være giver hvis selskapet han eier gir en gave, jf. arveavgiftsloven § 2 sjette ledd annet punktum.

Departementet har vurdert, men vil ikke foreslå at en kan oppfylle kravet til 25 pst. eierskap ved å se flere familiemedlemmers eierskap i sammenheng, utenom for ektefeller og samboere.

Kravet til 25 pst. direkte eller indirekte eierandel umiddelbart før overdragelsen kan medføre at den eller de siste overdragelsene faller utenfor ved suksessive overdragelser, fordi eierandelen er under 25 pst. umiddelbart før overdragelsen. Departementet foreslår at det gis særlige regler som sikrer at suksessive overdragelser ikke faller utenfor avdragsordningen.

Departementet har vurdert om også andre bør omfattes av den personkrets som skal regnes med ved anvendelsen av reglene om suksessiv overdragelse. En utvidelse av personkretsen vil innebære at giver kan spre aksjene på flere mottakere enn ektefellen og livsarvingene, men likevel beholde muligheten til å gi bort aksjene i flere omganger.

Departementet foreslår nedenfor at det ikke skal stilles krav til hvem som skal være mottaker. Alle arveavgiftspliktige kan følgelig oppnå en avdragsordning hvis arvelater eller giver eller dennes ektefelle eller samboer umiddelbart før overdragelsen eier minst 25 pst. av foretaket. Det kan tale for at reglene om suksessiv overdragelse ikke bør begrenses til ektefelle, samboer, barn og barnebarn av giver eller arvelater.

En utvidelse av den personkrets som omfattets av reglene om suksessiv overdragelse vil kunne gi mulighet til å overdra foretaksandeler til mange personer i flere omganger. Det kan medføre at eierposisjonene på mottakernes hender vil bli små og at noen av mottakerne ikke er avgiftspliktige, slik at behovet for en avdragsordning ikke er like stort som ved overdragelse av større andeler til færre personer.

Departementet legger imidlertid vekt på at også den barnløse giver skal kunne overdra sitt foretak eller sine foretaksandeler suksessivt til avgiftspliktig mottaker. Det foreslås derfor at personkretsen utvides til å gjelde alle personer som omfattes av arveloven §§ 1 til 3, samt overdragers ektefelle eller samboer. Dvs. at arvelaters eller givers arvinger etter loven og givers eller arvelaters ektefelle eller samboer, skal omfattes av personkretsen. Det holder at en person tilhører den personkrets som omfattes av lovens arvegangsregler, arveretten behøver ikke være aktuell. Arvinger etter loven vil være givers eller arvelaters livsarvinger (barn, barnebarn osv.), foreldre, søsken, søskens livsarvinger og besteforeldre og deres livsarvinger så nær som arvelater eller givers kusiner og fettere. Det vises til forslag til annet ledd i arveav­gifts­loven § 20 A.

Avdragsordningen er begrunnet i hensynet til at virksomheten skal kunne drives videre. Lettelser til arvingen eller mottakeren er et middel for å unngå at foretakets økonomi svekkes, ved at eieren må ta ut penger av foretaket for å betale arveavgift straks. Det er derfor ikke behov for eller ønskelig å avgrense den kretsen som kan motta arv eller gave under ordningen. Det bør heller ikke stilles krav om at mottakeren er aktiv i virksomheten. Et slik krav kan ikke begrunnes i hensynet til å sikre bedriftens økonomi og videre drift.

Departementet foreslår derfor at det ikke stilles særskilte krav til hvem som skal være mottaker av midlene eller til at mottaker skal være aktiv i virksomheten. Avdragsordningen omfatter derfor alle mottakere som er arveavgiftspliktige. Dette vil typisk være givers eller arvelaters og dennes ektefelles eller samboers livsarvinger og givers eller arvelaters testamentsarvinger.

Departementet har videre vurdert om det skal stilles krav til at mottaker beholder sin eierandel. Dvs. om realisasjon av hele eller deler av de mottatte aksjer eller andeler bør føre til at arvingen eller mottakeren mister retten til videre kreditt.

Dersom arvingen eller mottakeren kan få selge ut hele eller deler av virksomheten uten at ordningen faller bort, hindrer en at ordningen bidrar til å låse inn kapital eller hindrer ellers ønskelige eierskifter. Imidlertid vil arvingen eller mottakeren ved helt eller delvis salg få likviditet til å betale arveavgiften. Videre vil arvingen eller mottakeren etter en overdragelse ikke kunne ta ut ekstraordinært utbytte for å dekke arveavgiften, slik at hensynet til selskapets økonomi heller ikke taler for fortsatt avgiftsfrihet for den tidligere eier. Dette tilsier at kreditten bør falle bort ved salg av de mottatte aksjer eller andeler.

Det ville innebære praktiske vanskeligheter å la kreditten forfalle forholdsmessig etter hvert som aksjene eller andelene realiseres. En slik regel ville kreve nytt arveavgiftsvedtak hver gang en mindre foretaksandel blir solgt. Det vil, ut fra de hensyn som er nevnt i forrige avsnitt, dessuten være mindre grunn til å la kreditten delvis bortfalle når bare en liten del av de mottatte aksjene eller andelene blir realisert, enn når den overveiende del blir realisert.

Departementet foreslår etter en avveining av de nevnte hensyn, at kreditten bortfaller i sin helhet hvis arvingen eller mottakeren dør, gir bort eller realiserer mer enn 50 pst. av de mottatte aksjene eller andelene. Det er bare den fremtidige kreditten som faller bort. Hvis arvingen selger mer enn 50 pst. av de mottatte foretaksandelene etter tre år, vil han beholde fordelen han har hatt av den rentefrie kreditten fram til salgstidspunktet, men mister retten til de neste fire årene med kreditt.

Den maksimale kredittiden etter ordningen foreslås satt til syv år. Dette innebærer at kravet til at arvingen eller mottakeren beholder minst 50 pst. av de mottatte foretaksandeler vil gi bindinger på arvingen eller mottakerens handlefrihet i syv år. Fordi arvingen eller mottakeren bare mister den fremtidige kreditten, vil den økonomiske ulempen ved realisasjon av andelene reduseres i løpet av syvårsperioden.

Departementet har vurdert om det burde settes en kortere bindingstid for realisasjon av andelene. Hensynene bak regelen om bortfall av kreditten taler for at bindingstiden bør gjelde hele perioden. Det må også legges vekt på at de økonomiske konsekvensene av bortfall av kreditten blir mindre etter hvert som tiden går. Videre er det tatt hensyn til behovet for en viss fleksibilitet mht. overdragelse av andeler i kredittiden ved at arvingen eller mottakeren kan selge seg ned med inntil 50 pst. av de mottatte andeler. Departementet har derfor etter en avveining av hensynene kommet til at bindingstiden bør være like lang som kredittiden.

Hvis den avgiftspliktige gir bort eller realiserer aksjer eller andeler i forskjellige selskaper, oppstår spørsmålet om en skal vurdere 50.pst.-grensen opp mot aksjene eller andelene i hvert enkelt selskap eller opp mot verdien av aksjene totalt. Departementet mener 50.pst.-grensen må vurderes ut fra de mottatte aksjer og andeler i hvert selskap vurdert for seg. Avdragsordningen begrunnes med hensynet til det enkelte selskap, herunder at eierne ikke skal måtte ta ut ekstra fortjeneste for å dekke arveavgiften. Derfor bør en mottaker kunne overdra inntil halvparten av de til enhver tid mottatte aksjene eller andelene i det enkelte selskap uten at avgiften forfaller. Dessuten må forfallet bare gjelde den arveavgift som knytter seg til det selskapet overdragelsen gjelder. Hvis en avgiftspliktig har arvet to selskaper og det ene realiseres, eksempelvis ved en konkurs eller en frivillig nedleggelse, bør ikke arveavgiften som knytter seg til det andre selskapet forfalle.

Det er summen av de aksjer eller andeler den avgiftspliktige har mottatt, fra samme giver eller arvelater og dennes ektefelle eller samboer, som skal legges til grunn ved vurderingen.

I utgangspunktet mener departementet at alle typer overdragelse av aksjer eller andeler til andre, enten ved arv, gave eller realisasjon slik realisasjonsbegrepet brukes i skatteloven, må omfattes av regelen om forfall.

Hvis aksjene gis bort, har ikke giveren lenger innflytelse i foretaket, som kan brukes til å ta ut ekstra utbytte slik at hensynet til selskapets videre drift ikke lenger taler for fortsatt kreditt. At giver ikke får vederlag kan ikke medføre fortsatt kreditt i slike tilfeller. Vederlagsfriheten er frivillig og hensynene bak ordningen slår ikke lenger til når foretaket er gitt bort.

Ved dødsfall må en eventuell avdragsordning for arvingen vurderes etter dennes forhold. Avdødes arveavgiftsgjeld knyttet til hans avdragsordning vil etter de alminnelige regler komme til fradrag i arveavgiftsberegningen som gjeld knyttet til virksomhet. Imidlertid taler hensynet til foretaket for at dødsfall ikke bør medføre forfall før tiden. De dødsfall som er relevante i denne sammenheng skjer mindre enn syv år etter at avdøde selv overtok foretaket. En vil følgelig stå overfor foretak med to generasjonsskifter i løpet av kort tid. Dette taler for at kreditten ikke bør bortfalle ved den avgiftspliktiges død.

Departementet foreslår derfor at kreditten ikke skal falle bort hvis foretaket overtas av en eller flere arvinger, eller gjenlevende ektefelle, som påtar seg ansvaret for avdødes avgiftsgjeld, på samme vilkår som avdøde hadde etter avdragsordningen, og som selv fyller vilkårene til å få avdragsordning for arveavgiften på egen arv. Ektefeller er ikke avgiftspliktige uansett om de overtar boet som arving eller i uskifte, slik at det avgjørende vil være om gjenlevende ville vært omfattet av avdragsordningen hvis vedkommende hadde vært avgiftspliktig. Hensynet til å sikre videre drift i foretaket slår ikke til hvis den nye eieren selv ikke fyller kravet til avdragsordning.

Departementet foreslår at kreditten ikke skal falle bort når realisasjonen av aksjene eller andelene i bytte med andre aksjer eller andeler, er ledd i en omorganisering av virksomhet som kan skje med skattemessig kontinuitet etter reglene i skatteloven kapittel 11 med forskrifter. Vurderingen av om en har solgt mer enn 50 pst. av aksjene eller andelene må etter omdannelsen knytte seg til vederlagsaksjene eller vederlagsandelene.

Departementet foreslår at kravet til videre eierskap ikke skal gjelde enkeltpersonforetak. Likevel slik at reglene om forfall ved eierens død og overtakelse av avdødes avdragsordning også skal gjelde enkeltpersonforetak. Realisasjon av deler av enkeltpersonforetak er lite praktisk og håndhevelsen av en slik regel vil være vanskelig. Realisasjon av enkeltpersonforetak skjer ikke ved realisasjon av andeler, men ved direkte realisasjon av hele eller deler av foretakets eiendeler og rettigheter. Det ville derfor være meget vanskelig å gi regler for når mer enn halvparten av foretaket skal anses realisert. En kan ikke si at realisasjon av mer enn halvparten av foretakets verdier nødvendigvis innebærer at mer enn halve foretaket er realisert. Eieren bør også kunne stå fritt til å selge eiendeler og investere pengene i nye eiendeler. En slik regel vil også være vanskelig å kontrollere og håndheve.

Departementet foreslår i stedet at kreditten skal falle bort hvis virksomheten på arvingen eller mottakerens hånd i det vesentlige opphører. Avdragsordningen gis for å sikre videre drift i foretaket. Hvis driften opphører er det derfor ikke lenger behov for kreditt. Et eventuelt salg av hele eller deler av foretakets eiendeler for å finansiere arveavgiften, vil etter driftsopphør ikke være mer byrdefullt for arvingen eller mottakeren enn i andre sammenhenger hvor arveavgiften må finansieres ved salg av den mottatte gjenstand.

Vurderingen av når virksomheten i det vesentlige har opphørt, beror på et skjønn. Ved vurderingen må det legges vekt på at foretakets ledelse må kunne redusere eller legge om driften uten at det medfører forfall. Arveavgiftsmessige overveielser bør i minst mulig grad påvirke foretaksledelsens beslutninger. En symbolsk virksomhet av mindre karakter bør imidlertid ikke hindre forfall. Det er virksomhetsbegrepet i skatteloven som skal legges til grunn ved vurderingen av om det foreligger virksomhet.

Ovenfor foreslår departementet at det ikke skal stilles krav om virksomhet ved overdragelse av foretak som omfattes av verdsettelsesregelen i arveavgiftsloven § 11 A. Det kan derfor heller ikke stilles krav om videre drift. I samme avsnitt begrunnes nødvendigheten av å opprettholde kravet til virksomhet ved overføring av enkeltpersonforetak. For enkeltpersonforetak er dessuten et krav til videre drift et alternativ til å stille krav til videre eierskap. Det foreslås derfor at kravet om videre drift av foretaket begrenses til overføring av enkeltpersonforetak. Det vises til forslaget til femte ledd i § 20 A i arveavgiftsloven.

For selskaper som omfattes av verdsettelsesregelen i arveavgiftsloven § 11 A vil det som nevnt over ikke være nødvendig å skille mellom eiendeler i og utenfor virksomhet. Fordi børsnoterte aksjeselskaper og alle allmennaksjeselskaper ikke regnes å være små foretak vil det bare være enkeltpersonforetak som faller utenfor arveavgiftsloven § 11 A, men som likevel skal omfattes av avdragsordningen. For enkeltpersonforetak vil det derfor være nødvendig å skille de avgiftspliktige midler som knytter seg til virksomheten, fra andre avgiftspliktige midler. Ellers ville mottaker kunne oppnå avgiftslettelser også for privateiendeler. Drives flere virksomheter, må det som nevnt skilles mellom verdier knyttet til de forskjellige virksomheter.

Departementet har valgt å regulere fordelingen i en generell og skjønnsmessig regel.

Også en detaljregulering ville medført skjønnsmessige avveininger. Departementet antar at en eventuell tvil om fordelingen av verdiene normalt bare vil være begrenset til en mindre del av verdiene.

Departementet foreslår at det stilles som krav at bare verdier knyttet til virksomheten i foretaket skal omfattes av avdragsordningen. Når arvingen eller gavemottakeren også mottar arv eller gave som ikke faller inn under reglene, skal avdragsordningen gjelde for den del av beregnet arveavgift som etter en forholdsmessig fordeling faller på de verdier som faller inn under ordningen.

Hva som ligger i kravet til tilknytning til virksomhet vil i en del tilfeller innebære skjønnsmessige vurderinger. Det må tas konkret utgangspunkt i den virksomhet som drives. Den inntektsskatterettslige behandlingen kan gi veiledning ved grensedragningen og det inntektskatterettslige virksomhetsbegrep legges til grunn.

Eiendeler som bidrar til virksomhetsinntekten, men også brukes privat, skaper særlige problemer. Inntektsskatterettslig løses dette ved at det foretas en fordeling av hvilke kostnader ved bilen som er fradragsberettigede i virksomheten og hvilke som er privatutgifter. Ved fastsettelsen av grunnlaget for avdrag, kan en ikke bygge på kostnadsfordelingen, men må fordele arveavgiftsverdi på en virksomhetsdel og en privatdel. En slik fordeling må gjøres etter et konkret skjønn over hvordan bruken av gjenstanden fordeler seg på virksomheten og privatøkonomien. Den forholdsmessige fordelingen av fradrag i inntektsskatten kan gi veiledning ved skjønnet.

Jordbrukseiendom bør regnes å være virksomhet under ett med bygninger og rettigheter som tilhører eiendommen. Våningshuset må imidlertid regnes ikke å være knyttet til virksomhet, slik at verdien av dette holdes utenfor.

Børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen og derivater, vil som regel ikke oppfylle kravet til virksomhetstilknytning. Det bør derfor ikke gis lettelser ved arv og gave av slike verdier. Aksjer og andeler som omfattes av arveavgiftsloven § 11 A, dvs. ikke-børsnoterte aksjer og andeler i ansvarlige selskap og kommandittselskap, vil som hovedregel heller ikke være knyttet til virksomheten i enkeltpersonforetaket. Eier arvelater eller giver mindre enn 25 pst. av slike foretak er det liten grunn til å anta at aksjene eller andelen er knyttet til virksomheten i enkeltpersonforetaket. Hvis arvelater eller giver eier 25 pst. eller mer av slike selskaper, vil mottaker kunne få avdragsordning på grunnlag av disse aksjenes og andelens verdi, på selvstendig grunnlag. Dvs. at aksjenes eller andelenes verdi holdes utenfor verdsettelsen av enkeltpersonforetaket, men slik at det blir gitt en egen avdragsordning for overføringen av aksjene eller andelene, beregnet ut fra verdien etter arve­avgiftsloven § 11 A. Departementet foreslår derfor at disse gjenstandene som sådan holdes utenfor ved beregningen av grunnlaget for avdragsordningen i enkeltpersonsforetak.

For finansielle eiendeler (kontanter, andre likvide papirer og fordringer) vil det være meget vanskelig å trekke en grense. Lettelser også for finansielle eiendeler vil gi betydelige insentiver til å legge privatformue av denne karakter inn i virksomheten eller å la være å ta ut overskuddslikviditet fra virksomheten. På den annen side vil de fleste (om ikke alle) virksomheter ha behov for en viss grad av finansielle eiendeler. Likviditetsbehovet varierer fra bransje til bransje og mellom virksomheter av forskjellig størrelse i samme bransje. Derfor er det vanskelig å lage sjablonmessige regler for avgrensning av finansielle eiendeler som treffer godt. Det er derfor vanskelig å unngå å måtte trekke grensen etter skjønnsmessige kriterier. Det må kreves at de finansielle eiendelene må ha tilknytning til og være nødvendige i virksomheten.

Også aksjer, selskapsandeler og derivater kan fungere som finansiell eiendel i en bedrift. Ulike reg­ler for aksjer/andeler og andre finansielle eiendeler vil innebære insentiver til å selge aksjer mv. før et generasjonsskifte slik at salgssummen reguleres av den skjønnsmessige regelen. Latent gevinst på aksjene eller andelene vil imidlertid kunne motvirke dette i enkelte tilfeller. Departementet har foran foreslått at børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen, derivater, samt aksjer og andeler omfattet av arveavgiftsloven § 11 A, ikke bør regnes med som virksomhetseiendeler. Dermed skal disse typer eiendeler heller ikke regnes med som en del av finanskapitalen.

Goodwill er arveavgiftspliktig og er knyttet til næringsvirksomhet.

Eiendeler knyttet til en passiv kapitalplassering som ikke fyller kravene til virksomhet (som definert i inntektsskatteretten) vil bli regnet som privateiendeler etter de prinsipper som er skissert over. Når utleie av fast eiendom går over fra en passiv kapitalplassering til å være virksomhet beror på en skjønnsmessig vurdering. I NOU 2000:8 ble det foreslått at utleie av fast eiendom skulle falle utenfor avdragsordningen. Departementet mener at utleie av fast eiendom må vurderes ut fra virksomhetsbegrepet i skatteloven, slik at arveavgift av eiendom knyttet til virksomhet omfattes av avdragsordningen. Det vises til forslaget til tredje ledd i arveavgiftsloven § 20 A.

For å komme fram til netto avgiftsgrunnlag for eiendeler som faller inn under avdragsordningen og andre eiendeler må det gjøres fradrag etter arveavgiftsloven § 15, jf. § 16. Det er den aktuelle arving eller mottakers andel av fradrag etter arveavgiftsloven § 15 og § 16 som skal fordeles.

Departementet foreslår at fradragsposter som ikke klart knytter seg til den ene eller andre kategori eiendeler skal trekkes fra forholdsmessig etter de fastsatte bruttoverdier. Og videre at fradragsposter som klart knytter seg til en eller flere eiendeler skal trekkes fra i bruttoverdien knyttet til denne eiendelen. Det vises til forslaget til fjerde ledd i arveavgifts­loven § 20 A.

Departementet foreslår at det første avdraget skal forfalle etter de alminnelige regler for forfall i § 20. Det foreslås videre at det deretter skal være forfall en gang i året. Den avgiftspliktige kan selv bestemme om avgiften skal betales over kortere tid enn syv år. Har den avgiftspliktige valgt innbetaling over kortere tid kan vedkommende senere be om at avdragstiden utvides. Like årlige avdrag gjør ordningen lettere å administrere. Den avgiftspliktige kan når som helst innfri hele eller deler av gjelden. Det første avdraget forfaller idet syvårsperioden begynner å løpe og det siste forfaller på syvårsperiodens siste dag. Det vises til forslaget til første ledd i arveavgiftsloven § 20 A.

Det foreslås at avgiftsmyndighetene gis hjemmel til å kreve sikkerhet for den til enhver tid utestående avgift. Ved vurderingen av om det skal kreves sikkerhet må det gjøres en avveining mellom behovet for sikkerhet og kostnadene for den avgiftspliktige ved sikkerhetsstillelsen. Det vises til forslaget til sjette ledd i § 20 A.

Innføringen av en avdragsordning ved arv og gave av foretak medfører behov for tilpasninger i en del bestemmelser i arveavgiftsloven. De enkelte tilpasninger behandles nedenfor. Ved lov av 17. juni 2005 nr. 67 om betaling og innkreving av skatte- og avgiftskrav (skattebetalingsloven) ble det vedtatt å endre en rekke bestemmelser i arveavgiftsloven. Denne loven er ikke satt i kraft og vil heller ikke være i kraft 1. januar 2006 da avdragsordningen foreslås iverksatt. Innføringen av avdragsordningen gjør det derfor nødvendig å endre enkelte deler av den vedtatte skattebetalingsloven. Det gjøres rede for de enkelte endringer nedenfor.

Selve regelen om avdragsordningen foreslås lovfestet som ny § 20 A i arveavgiftsloven. Departementet foreslår at § 20 A videreføres i skattebetalingsloven som ny § 10-32 når denne trer i kraft, og at § 20 A oppheves fra samme tidspunkt.

Arveavgiftsloven § 20 regulerer forfallstiden for arveavgiften.

Departementet foreslår at det tas inn en henvisning til § 20 A i denne bestemmelsen. Det vises til forslaget til endring av arveavgiftsloven § 20. Ved ikrafttredelsen av skattebetalingsloven oppheves arveavgiftsloven § 20 og erstattes av skattebetalingsloven §§ 10-31 og 10-32.

I arveavgiftsloven § 22 første ledd første punktum gis det bestemmelser om at det skal svares forsinkelsesrenter ved oversittelse av forfallstidspunktet etter §§ 20 eller 21. Det foreslås at det inntas en henvisning i § 22 første ledd første punktum til arveavgiftsloven § 20 A. Dette innebærer at oversittelse av fristen til å betale avdrag medfører plikt til å betale forsinkelsesrenter.

Ved ikrafttredelsen av skattebetalingsloven oppheves § 22 og erstattes av reglene om renter i skattebetalingsloven kapittel 11. Det kreves ikke endring i skattebetalingsloven kapittel 11 for å videreføre plikten til å betale renter ved forsinket betaling av avdrag etter avdragsordningen.

Departementet foreslår at det innføres ett nytt fjerde ledd i arveavgiftsloven § 27 om at den som har fått utsatt forfall etter reglene i § 20 A plikter innen tre måneder å melde fra til skattefogden hvis retten til avdragsbetaling faller bort, jf. § 20 A femte ledd.

Ikrafttredelsen av skattebetalingsloven endrer ikke arveavgiftsloven § 27, men fra samme tidspunkt må henvisningen til § 20 A byttes ut med en henvisning til skattebetalingsloven § 10-32.

Ved privat skifte hefter alle arvingene solidarisk for arveavgiften, og giver (gjenlevende i uskiftebo) hefter sammen med mottaker ved gaver, jf. arveavgiftsloven § 32. En som er solidaransvarlig kan beskytte seg mot kravet ved å sørge for at det blir avsatt tilstrekkelig med midler ved bobehandlingen eller kreve sikkerhet når gaven gis. Når det innvilges avdragsbetaling ville formålet med ordningen ikke bli oppfylt hvis arvingen risikerer at medarvinger eller giver krever garantier for beløpet. Det foreslås derfor at reglene om solidaransvar ikke skal gjelde avgift omfattet av avdragsordningen. Det vises til forslag til nytt fjerde ledd i arveavgiftsloven § 32.

Når skattebetalingsloven trer i kraft oppheves § 32. Den videreføres imidlertid i ny skattebetalingslov som § 16-31. Departementet foreslår et nytt fjerde ledd i skattebetalingsloven § 16-31 som tilsvarer arveavgiftsloven § 32 fjerde ledd.

Arveavgiftsloven § 33 første ledd bestemmer at ved utbetaling eller utlevering av avgiftspliktige midler plikter tingretten å holde tilbake det nødvendige for å dekke vedkommende avgift for så vidt forfallstiden ikke er utsatt i henhold til § 21. Det foreslås at det tas inn en henvisning til § 20 A. Dette innebærer at tingretten ikke har plikt til å holde tilbake midler for å dekke fremtidige avdrag når arvingen har krav på en avdragsordning.

Ved ikrafttredelsen av skattebetalingsloven flyttes første og annet ledd i arveavgiftsloven § 33 og blir nytt første og annet ledd i § 32. Det foreslås at det tas inn en henvisning til skattebetalingsloven § 10-32 i den nye § 32 første ledd.

Arveavgiftsloven § 33 a bestemmer at krav på avgift etter arveavgiftsloven foreldes etter 10 år. Fristen regnes fra det tidspunkt avgiften forfaller til betaling ifølge § 20 første eller annet ledd eller § 21. Det foreslås at det tas inn en henvisning til arveavgiftsloven § 20 A i § 33 a første ledd annet punktum.

Ved ikrafttredelsen av skattebetalingsloven oppheves arveavgiftsloven § 33 a og annet punktum videreføres i skattebetalingsloven § 12-1 tredje ledd annet punktum, som henviser til § 10-31 i skattebetalingsloven. Departementet foreslår at det tas inn en henvisning i skattebetalingsloven § 12-1 tredje ledd annet punktum til § 10-32. Det vises til forslag til lov om endring av skattebetalingsloven.

Departementet foreslår at avdragsordningen settes i kraft for arv og gave hvor rådigheten, jf. arveavgiftsloven §§ 9 og 10, går over 1. januar 2006 eller senere. Reglene om suksessiv overdragelse av foretaksandeler må forstås slik at også foretaksandeler som er overdratt før 1. januar 2006 skal regnes med når 25.pst.-grensen skal vurderes. Det gis imidlertid bare avdragsordning for avgift som knytter seg til verdier hvor rådigheten går over 1. januar 2006 eller senere.

Endringsloven til den nye, ikke ikraftsatte, skattebetalingsloven foreslås satt i kraft straks. Virkningen av det er at de enkelte endringer blir en del av ny skattebetalingslov med en gang. Disse enkelte endringene trer imidlertid først i kraft gjennom senere vedtak i statsråd om ikraftsetting av (hele eller deler av) den nye skattebetalingsloven.

På usikkert grunnlag anslår departementet at ordningen vil medføre et provenytap for staten på om lag 8 mill. kroner påløpt i 2006 og at innføringen av avdragsordningen ikke gir bokført provenytap i 2006.

Ordningen vil innebære ekstraarbeid for avgiftsmyndighetene, som forutsettes dekket gjennom de gjeldende budsjettrammer. Vedtaket om avdragsordning i den enkelte sak vil langt på vei kunne bygge på faktum som allerede etter dagens regler må innhentes. Kravet til givers eller arvelaters eierskap, reglene om suksessiv overdragelse og skillet mellom virksomhetseiendeler og andre eiendeler i enkeltpersonsforetak vil innebære behov for å innhente nye fakta og utarbeide nye rutiner. Det må også lages nye rutiner for kontroll med innvilgede avdragsordninger.

Komiteen slutter seg til Regjeringens forslag i Ot.prp. nr. 1 (2005-2006) om endringer i arveavgifts­loven samt skattebetalingsloven §§ 12-1 tredje ledd annet punktum og 19-3 nr. 5, ny § 10-32 og 16-31 nytt fjerde ledd.

Forrige kapittelNeste kapittel