14. Lovens kapittel 10: Forfall
- 14.1 Sammendrag
- 14.1.1 Innledning
- 14.1.2 Lovstruktur mv.
- 14.1.3 Proklama i dødsbo
- 14.1.4 Forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift
- 14.1.5 Forskuddsskatt og restskatt
- 14.1.6 Innenlands merverdiavgift og arveavgift
- 14.1.7 Innenlands særavgifter, toll og merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel
- 14.1.8 Andre krav
- 14.1.9 Tilgodebeløp
- 14.2 Komiteens merknader
Departementet foreslår i dette kapitlet å samle forfallsreglene for alle de skatte- og avgiftskrav som omfattes av den nye skattebetalingsloven. I tillegg foreslås en generell bestemmelse om at proklama som utstedes i dødsbo etter skifteloven kapittel 12, er uten innflytelse på skatte- og avgiftskrav. Forslaget innebærer en endring for krav etter arveavgiftsloven, tolloven og særavgiftsloven, som etter gjeldende rett kan falle bort ved proklama.
Etter departementets oppfatning er det en klar fordel at reglene om forfall for alle de krav som omfattes av loven, kan finnes i ett kapittel i loven. Departementet foreslår derfor at alle forfallsreglene samles og plasseres i lovutkastet kapittel 10.
Skattedirektoratet og Toll- og avgiftsdirektoratet uttaler at det er problematisk at forfallsbestemmelsene for egendeklarerte krav bare inneholder en henvisning til fristene for innlevering av oppgave over skatte- og avgiftsplikten. Skattedirektoratet mener at forfallsbestemmelsene med fordel kan plasseres sammen med reglene for oppgaveplikten, mens Toll- og avgiftsdirektoratet foreslår at oppgavefristene gjentas i den nye skattebetalingsloven.
Departementet ser argumenter for begge disse løsningene, men er etter en helhetsvurdering kommet til at den løsningen som høringsutkastet bygger på er å foretrekke. Det innebærer at forfallsbestemmelsene også for slike krav plasseres i en ny skattebetalingslov, og at forfallsfristen angis ved en henvisning til fristen for innlevering av oppgave over avgiftsplikten, se for eksempel lovutkastet § 10-10. Skattedirektoratets alternativ innebærer at en ny skattebetalingslov ikke vil inneholde en samlet oversikt over forfallsreglene for de krav som omfattes av loven. Ser man isolert på regelverket for det enkelte krav, vil en slik løsning være den beste. Departementet har imidlertid en videre tilnærming til lovstoffet og ønsker en samlet fremstilling av reglene om forfall for skatte- og avgiftskrav. Dette blant annet fordi reglene om forfall har nær sammenheng med reglene om virkningen av at en betalingsfrist ikke overholdes. Reglene om dette følger av de etterfølgende kapitler i loven.
Departementet har gjennomgått reglene i forfallskapitlet med sikte på å redusere antallet henvisninger. Det er også gjort andre endringer i disponeringen av lovstoffet for å bedre oversikten.
Enkelte generelle bestemmelser er plassert innledningsvis i forfallskapitlet. Dette gjelder for det første utkastet § 10-1, som fastslår at det foreligger en ubetinget betalingsplikt for skatte- og avgiftskrav. Også reglene om proklama i dødsbo er nå plassert i utkastet § 10-3. Departementet har nå valgt å samle reglene om forfall for forskuddsskatt i en bestemmelse, jf. lovutkastet § 10-20, og reglene om forfall for restskatt i en annen bestemmelse, jf. utkastet § 10-21.
Ingen av høringsinstansene har hatt innvendinger mot å videreføre gjeldende regler om at proklama som utstedes i dødsbo, er uten innflytelse på skatte- og avgiftskrav omfattet av skattebetalingsloven, herunder arbeidsgiveravgift og trygdeavgift, og merverdiavgiftsloven. Justisdepartementet er imidlertid imot forslaget om at proklama som utstedes i dødsbo, ikke skal ha innflytelse på krav på toll og særavgifter, og anfører at det kan være vanskelig å få en oversikt over arvelaterens toll- og avgiftsforpliktelser.
Finansdepartementet er ikke enig i at det vil være vanskelig for arvingene å skaffe seg en oversikt over arvelaterens toll- og avgiftsforpliktelser. For motorvognavgifter er de årlige avgiftene betinget av at arvelater har hatt en motorvogn. For andre særavgifter er avgiftsplikten som regel knyttet til næringsvirksomhet innenfor spesifikke bransjer. Normalt vil det være en kjent sak at arvelater har drevet avgiftspliktig næringsvirksomhet eller om arvelater nylig har vært eier av en motorvogn. For toll og andre innførselsavgifter, er det kun i helt spesielle tilfeller at arvingene ikke vil være klar over mulige krav, da andre enn næringsdrivende må betale toll og innførselsavgifter før varene utleveres.
Finansdepartementet finner det ikke urimelig at det også når det gjelder krav på toll og særavgifter, må foretas undersøkelser for å fremskaffe informasjon om eventuelle krav. Departementet foreslår derfor at forslaget i høringsnotatet videreføres i skattebetalingsloven, jf. lovutkastet § 10-3.
Departementet vil påpeke at arbeidsgivers forskuddstrekk også vil omfattes av lovens definisjon av skatte- og avgiftskrav.
Reglene om forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift er to viktige kravstyper av betydning for alle arbeidsgivere. Forfallsreglene for lønnstrekk av inntekt på Svalbard, artistskatt og utleggstrekk, som i høringsnotatet var behandlet i samme bestemmelse, er av mindre betydning for de fleste arbeidsgivere. I lovutkastet er derfor sistnevnte kravstyper flyttet til egne bestemmelser. Forfallsreglene for disse kravene fremgår av §§ 10-11, 10-12 og 10-50. Departementet viser til merknadene til de enkelte bestemmelsene i proposisjonens kapittel 27.
Forfallstidspunktet for forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift foreslås regulert i samme bestemmelse, jf. lovutkastet § 10-10. Departementet foreslår at forfallstidspunktet samsvarer med tidspunktet for innlevering av oppgave over skatte- og avgiftsplikten. Fristen for innlevering av oppgave over forskuddstrekket følger av lovutkastet § 5-11, mens fristen for innlevering av oppgave over beregningen av arbeidsgiveravgift følger av folketrygdloven § 24-3 ved en henvisning til reglene som gjelder for forskuddstrekket, jf. forslag til nytt første ledd i folketrygdloven § 24-3.
Lovforslaget § 10-20 har regler om forfall for forskuddsskatt, og § 10-21 har regler om forfall for restskatt. Hver av paragrafene omhandler forfall for både personlige og upersonlige skattytere.
Justisdepartementet foreslår at treukersfristen skal starte fra melding om ligningen er sendt skattyter i stedet for fra utlegging av skattelisten er kunngjort. Departementet er enig i at det kan være mer naturlig å knytte forfallstidspunktet opp mot tidspunktet for når melding om ligningen er sendt skattyterne. Ved å knytte forfallstidspunktet opp til utlegg av skattelistene oppnår man imidlertid at skattytere i samme kommune får samme forfallstidspunkt. Skal fristen ta utgangspunkt i når melding er sendt, vil skattytere i samme kommune kunne få ulike betalingsfrister dersom det skjer en feil ved utsendelsen. En omlegging slik Justisdepartementet foreslår, vil derfor kreve en gjennomgang av rutinene for utsending av meldingene. Ved en slik gjennomgang vil det også være naturlig å vurdere de andre bestemmelser som også knytter fristberegningen opp mot utlegg av skattelistene. En slik utredning ligger utenfor det som er naturlig i denne sammenheng, men departementet vil ved en fremtidig gjennomgang av disse reglene vurdere dette nærmere.
Departementet viser til utkastet §§ 10-20 og 10-21.
Forfallsreglene for merverdiavgift og arveavgift er plassert i egne bestemmelser, jf. lovutkastet §§ 10-30 og 10-31.
I høringsnotatet foreslo departementet en bestemmelse om forfall for innenlands særavgifter og en bestemmelse om forfall for toll samt merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel.
Etter høringsutkastet § 5-13 første ledd forfaller innenlands særavgifter til betaling samtidig med at avgiftsplikten oppstår. Det var i bokstavene a til c gjort unntak for årsavgift, vektårsavgift og engangsavgift for registrerte virksomheter. Bokstav a fastsatte forfallstidspunktet for årsavgift til 15. mars i samsvar med gjeldende rett.
For vektårsavgiften var det foreslått to faste forfallstidspunkter, henholdsvis 20. februar og 20. august. Etter gjeldende rett forfaller kravet til betaling to ganger i året "innen den frist som bestemmes av tollregionen", jf. § 2 i forskrift 29. juni 2000 nr. 688 om vektårsavgiften. Departementet uttalte i høringsnotatet at forfallstidspunktet bør fremgå av loven. Ved den nærmere fastsettelsen av dato for forfall la departementet vekt på Toll- og avgiftsdirektoratets opplysninger om at praktiske forhold rundt beregning og utskriving av vektårsavgift gjør at første forfall ikke bør være før den 20. februar. Etter innføringen av vektårsavgiften har første forfall normalt vært før dette tidspunktet. Forfallsfristen for annen termin bør være 6 måneder senere, dvs. 20. august.
Departementet har i lovutkastet §§ 10-40 og 10-41 videreført forslaget i høringsutkastet. På bakgrunn av høringsuttalelsen fra Toll- og avgiftsdirektoratet er imidlertid forskriftshjemmelen i § 10-41 tredje ledd foreslått utvidet til å omfatte adgang til å gi nærmere regler om forfall for krav hvor det er gitt midlertidig toll- og avgiftsfritak.
Forfallsreglene for utleggstrekk pålagt av skatteoppkreveren og skattefogdkontoret følger av utkastet § 14-5 annet ledd. Det følger av bestemmelsen at alle reglene i tvangsfullbyrdelsesloven § 7-22 skal gjelde for utleggstrekk pålagt av skattefogdkontoret. For øvrig er det redegjort for det nærmere innholdet i § 14-5 annet ledd i kapittel 18 nedenfor og i merknaden til bestemmelsen, jf, proposisjonens kapittel 27. Departementet har valgt å innta en bestemmelse i forfallskapitlet som viser hvor reglene om forfall for utleggstrekk er plassert, jf. lovutkastet § 10-50. Dette er gjort fordi forfallskapitlet, etter departementets vurdering, bør inneholde regler om forfall for alle krav som omfattes av loven, eventuelt ved en henvisning til hvor forfallsreglene er å finne.
Departementet foreslår i lovutkastet § 10-51 bokstavene a til e regler om forfall for disse kravene tilsvarende høringsutkastet § 5-5. Som følge av omredigeringen av forfallskapitlet er bestemmelsen plassert i underkapitlet "Andre krav". Bestemmelsen om forfall for tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll var i høringsutkastet plassert i ett av de andre underkapitlene. Betalingsfristen er imidlertid den samme for slike krav, tre uker fra melding om vedtaket er sendt, og departementet foreslår derfor å slå sammen de to bestemmelsene i en felles bestemmelse, jf. også omtalen nedenfor.
Departementet foreslår i lovutkastet § 10-51 bokstav f en regel om forfall for krav på tilleggsskatt, tilleggsavgift og tilleggstoll. Forfallstidspunktet foreslås satt til tre uker etter at melding om vedtaket er sendt.
Departementet foreslår at betalingsfristen for ansvarskrav etter lovutkastet kapittel 16 reguleres i lovutkastet § 10-52. På bakgrunn av merknadene i høringsrunden foreslår departementet at fristen endres fra tre uker etter at melding om kravet er sendt til to uker etter at slik melding er sendt. Fristen vil da samsvare med fristen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18. Betalingsfristen for ansvarskrav var ikke ment å komme i tillegg til fristen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18 slik mange av høringsinstansene har lagt til grunn. De kravene som danner grunnlaget for ansvarskravene, vil være forfalt etter de alminnelige forfallsbestemmelsene. Dette vil også gjelde i forhold til den som er ansvarlig etter reglene i kapittel 16. I utkastet § 10-52 fremgår dette ved en henvisning til varslingsregelen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18.
Med disse endringene legger departementet til grunn at forslaget i de fleste tilfeller ikke vil innebære endring av betalingsfristen for ansvarskrav i forhold til gjeldende rett. Departementet mener likevel at det i de fleste tilfeller vil være rimelig at ansvarskrav ikke er gjenstand for tvangsfullbyrdelse før det er gått to uker fra melding om kravet er sendt. Dette innebærer at selv om varsel etter tvangsfullbyrdelsesloven § 4-18 kan unnlates etter § 4-18 annet ledd, bør tvangsfullbyrdelse ikke foretas før betalingsfristen på to uker er utløpt. Formelt vil kravet likevel ha tvangskraft etter tvangsfullbyrdelsesloven § 4-4 fordi kravet vil være forfalt, jf. omtalen ovenfor.
Departementet foreslår en generell bestemmelse om betalingsfristen for skatte- og avgiftskrav som oppstår ved vedtak om endring mv., jf. lovutkastet § 10-53. Fristen foreslås satt til tre uker etter at melding om vedtaket er sendt den skatte- eller avgiftspliktige.
Det er bare KS som har hatt innvendinger mot en slik generell bestemmelse. De viser til at slike krav kan oppstå på mange ulike måter, noe som gjør det vanskelig å forutsi bestemmelsens anvendelsesområde. Til dette vil departementet bemerke at skatte- og avgiftskrav i hovedsak oppstår på to måter. Enten ved at fastsettingsorganet treffer et vedtak om skatte- eller avgiftspliktens omfang, eller ved at den skatte- eller avgiftspliktige selv leverer en oppgave over skatte- og avgiftsplikten som så legges til grunn.
Lovutkastet kapittel 10 har regler om når skatte- og avgiftskrav som oppstår ved slike vedtak, eller ved egendeklarasjon, forfaller til betaling. Det kan av ulike grunner foreligge feil ved den ordinære fastsettelsen av kravet. Endringer i omfanget av skatte- og avgiftsplikten som er fastsatt ved vedtak eller ved den skatte- eller avgiftspliktiges egen deklarasjon, skjer normalt ved et endringsvedtak. Krav som bygger på egendeklarasjon kan også endres ved at den skatte- eller avgiftspliktige endrer den tidligere innleverte oppgaven som ble lagt til grunn ved den ordinære fastsettingen.
Lovutkastet § 10-53 regulerer forfallstidspunktet for skatte- og avgiftskrav som oppstår som følge av et slikt nytt vedtak. Departementet har i lovteksten valgt å bruke begrepet endringsvedtak for å beskrive forskjellen mellom skatte- og avgiftskrav som oppstår ved slike nye vedtak, og de ordinære vedtak hvor forfallstidspunktet følger av de øvrige bestemmelsene i loven. Bestemmelsens anvendelsesområde er videre angitt ved at det i loven vises til de ordinære forfallsreglene for de krav som omfattes av bestemmelsen.
Departementet mener at bestemmelsen slik den er utformet i lovutkastet, gir en klar anvisning på hvilke krav bestemmelsen gjelder for. En ytterligere klargjøring kunne vært gjort ved å henvise til de enkelte lovregler som hjemler fastsetting av denne type krav. Dette ville imidlertid gjøre lovteksten lengre og vanskelig tilgjengelig.
Hovedregelen om betalingsfristens utgangspunkt og lengde er etter forslaget tre uker etter at melding om vedtaket er sendt skyldneren. Dersom den skatte- eller avgiftspliktige retter en tidligere levert oppgave, og denne legges direkte til grunn, treffes det ikke noe vedtak av fastsettingsorganet. Departementet foreslår at utgangspunktet for fristberegningen i slike tilfeller er når melding om rettingen er sendt skatte- og avgiftsmyndighetene.
Ved endring i ligningen etter ligningsloven kapittel 9 skal fristens utgangspunkt regnes fra melding om ny avregning er sendt skyldneren. Slik melding sendes av skatteoppkreveren.
Departementet foreslår i lovutkastet § 10-60 første ledd en generell bestemmelse om fristen for tilbakebetaling av for mye betalt skatt eller avgift. Myndighetene skal betale tilbake tilgodebeløpet så snart som mulig og senest tre uker etter at vedtaket om tilbakebetaling ble truffet. Departementet foreslår i annet punktum at også renter som er betalt av kravet, skal tilbakebetales. For tilgodebeløp av skatt følger dette i dag av skattebetalingsloven § 31 nr. 3. For de øvrige skatte- og avgiftskrav er det ikke gitt tilsvarende regler, men i praksis følger det samme av ulovfestet rett. Departementet foreslår derfor at bestemmelsen skal gjelde for alle skatte- og avgiftskrav som omfattes av loven.
Bestemmelsen kommer til anvendelse når kompetent myndighet har truffet et vedtak som innebærer at den skatte- eller avgiftspliktige har krav på tilbakebetaling av skatt eller avgift. At det må foreligge et vedtak følger av at fristen skal regnes fra vedtakstidspunktet.
Betalingsfristen for tilgodebeløp på skatt etter avregningen er regulert i lovutkastet § 10-60 annet ledd. Fristen skal her regnes fra skatteoppgjøret er ferdig eller utlegging av skattelistene er kunngjort.
I tilfeller hvor tilgodebeløpet oppstår som følge av ny avregning følger det av annet ledd annet punktum at fristen skal regnes fra det tidspunktet avregningen blir foretatt. Departementet gjør oppmerksom på at det vil gjelde særlige regler når tidligere utskrevet forskuddsskatt og terminskatt reduseres etter at en termin er betalt, men før forfallstidspunktet for alle terminene har inntruffet. I slike tilfeller oppstår det normalt ikke noe krav på tilbakebetaling. Departementet legger opp til at nærmere regler om hvordan slike endringer skal gjennomføres, skal gis i forskrift med hjemmel i utkastet § 10-20 femte ledd og § 10-22 tredje ledd. Tilbakebetaling av slike krav før avregningen har funnet sted er bare aktuelt i tilfeller som reguleres i § 5-3 annet ledd om tilbakebetaling av innbetalt forskuddstrekk og § 6-3 sjette ledd om tilbakebetaling av forskuddsskatt. I de sistnevnte tilfeller vil betalingsfristen følge av § 10-60 første ledd.
I lovutkastet § 10-60 tredje ledd foreslår departementet at treukersfristen som følger av første ledd, skal regnes fra omsetningsoppgaven er mottatt av avgiftsmyndigheten. Bestemmelsen viderefører merverdiavgiftsloven § 24 tredje ledd første punktum. Det er i disse tilfellene ikke nødvendig at det foreligger et vedtak om tilbakebetaling. Det er tilstrekkelig at den avgiftspliktige har levert omsetningsoppgaven, og at avgiftsmyndigheten legger denne til grunn.
Komiteen slutter seg til Regjeringens forslag til skattebetalingsloven kapittel 10.