2. Meirverdiavgiftsmessige tilpassingar til rekneskapslova
- 2.1 Departementet sitt forslag til endringar
Etter Regnskapslovutvalget sitt syn, jf. NOU 1995:30 Ny regnskapslov, burde plikt til å registrere og dokumentere opplysningar om rekneskap etter næringskriterium bli knytt til skattepliktig næringsinntekt og avgiftspliktig omsetning. Av systematiske og pedagogiske grunnar blei det foreslått at plikt til å føre rekneskap blei knytt opp mot plikta til å levere oppgåve over omsetninga etter meirverdiavgiftslova og oppgåve over næringa etter likningslova. Forslaget innebar at ein gjekk bort ifrå å nytte omgrepet næring som eit vilkår for plikt til å føre rekneskap. Ved innføringa av rekneskapslova blei forslaget følgt opp, jf. Ot.prp. nr. 42 (1997-1998). Det blei samtidig tatt sikte på at dei næringsdrivande som hovudregel skal kunne halde seg til rekneskapslova når det gjeld spørsmålet om dei har plikt til å føre rekneskap eller ikkje. Sjølv om omgrepet næring som vilkår for plikt til å føre rekneskap til dels er innført på ny ved vedtakinga av rekneskapslova § 1-2 tredje ledd, er likevel hovudregelen at plikt til å føre rekneskap positivt følgjer av rekneskapslova § 1-2 første og andre ledd.
Ved at dei næringsdrivande som hovudregel skal kunne halde seg til rekneskapslova når det gjeld spørsmålet om dei har plikt til å føre rekneskap, er det behov for å gjere endringar i meirverdiavgiftslova § 42, som saman med forskrifter gitt med heimel i meirverdiavgiftslova § 45, pålegg alle næringsdrivande med omsetning innafor meirverdiavgiftsområdet plikt til å føre rekneskap.
Inntil rekneskapslova tro i kraft, og i overgangsperioden for dei som nyttar seg av høvet i rekneskapslova § 9-2 til å velja, er plikta til å føre rekneskap for næringsdrivande med omsetning innafor meirverdiavgiftsområdet, heimla i meirverdiavgiftslova § 42 første ledd heldt saman med forskriftsføresegner gitt med heimel i meirverdiavgiftslova § 45. Meirverdiavgiftslova § 42 første ledd angir kva for ein krins av subjekt som har plikt til å føre rekneskap. Opprekninga inneber at alle med omsetning innafor avgiftsområdet - også dei med så låg omsetnad at dei ikkje pliktar å registrere seg i meirverdiavgiftsmanntalet, og dermed levere oppgåve over omsetninga - har plikt til å føre rekneskap. Kva plikta går ut på går hovudsakleg fram av forskrifter heimla i § 45. Plikta inneber mellom anna at dei næringsdrivande, utan omsyn til storleiken på omsetninga, må føre rekneskapen i samsvar med føresegnene i rekneskapslova 1977. Så langt vilkåret om næringsverksemd var i samsvar i rekneskapslova 1977 § 1 og meirverdiavgiftslova, følgde plikta til å føre rekneskap også direkte av rekneskapslova 1977 forutsett at anna ikkje var bestemt i eller i medhald av rekneskapslova 1977.
Etter rekneskapslova § 1-2 andre ledd gjeld plikta til å registrere og dokumentere opplysningar om rekneskap i kapittel 2 «[e]nhver som har plikt til å levere næringsoppgave etter ligningsloven eller omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven [...]». Registreringsplikt i meirverdiavgiftsmanntalet og dermed plikt til å levere oppgåve over omsetninga etter meirverdiavgiftslova § 28, jf. § 29, ligg føre først når omsetning av varer og tenester innafor avgiftsområdet har passert 30 000 kroner (140 000 kroner for veldedige og allmennyttige organisasjonar) over ein periode på 12 månader. Tilsvarande er det skatteplikt, og dermed plikt til å levere oppgåve over næring, jf. likningslova § 4-4 nr. 1, for enkelte skattesubjekt først når omsetninga i eit inntektsår frå økonomisk verksemd overstig visse beløpsgrenser. I samsvar med skatteloven § 2-32(2) er beløpsgrensa 140 000 kroner for veldedige og allmennyttige organisasjonar og 70 000 kroner for andre organisasjonar som ikkje har næringsverksemd til formål. Næringsdrivande med omsetning under nemnte beløp har dermed ikkje plikt til å registrere opplysningar om rekneskap etter rekneskapslova kapittel 2, med mindre vedkommande har plikt til å levere oppgåve over omsetning etter meirverdiavgiftslova eller vedkommande er rekneskapspliktig etter rekneskapslova § 1-2 første ledd.
Det er viktig å kunne kontrollere om ovannemnde subjekt kjem over dei skatte- og avgiftsfrie grensene for omsetning, det vil seie om det ligg føre skatteplikt eller plikt til å rekne ut meirverdiavgift av omsetninga. Også med tanke på konkurransetilhøva for dei næringsdrivande er det ein fordel å korte ned moglegheitene for ulovleg omgåing av skatte- og avgiftsplikter. Det er derfor viktig at det blir utarbeida eit tilstrekkeleg informasjonsmateriale for å kunne vurdere mellom anna omfanget på omsetninga. Departementet legg dessutan til grunn at alle med omsetning innafor meirverdiavgiftsområdet, som følgje av den nedre beløpsgrensa for registrering i meirverdiavgiftsmanntalet, må ha oversikt over storleiken på omsetninga med meir.
Mellom anna på denne bakgrunnen blei det i Ot.prp. nr. 1 (1999-2000) foreslått ei føresegn i rekneskapslova § 1-2 nytt tredje ledd om at «[l]igningskontoret, fylkesskattekontoret eller sentralskattekontoret kan i enkelttilfelle pålegge den som antas å drive næringsvirksomhet regnskapsplikt etter kapittel 2 for den virksomhet som drives. Slikt pålegg kan begrenses til å gjelde enkelte bestemmelser i nevnte kapittel. Pålegget kan bare gis for to år av gangen.» Forslaget var på høyring ved departementet sitt høyringsbrev av 21. mai 1999. Føresegna er vedteken med verknad frå 1. januar 2000.
I Ot.prp. nr. 1 (1999-2000) uttalte departementet at «[n]år det gjelder merverdiavgiftsloven § 42, vil departementet vurdere behovet for tilpasninger som følge av at registreringsplikten av regnskapsopplysninger m.v. for avgiftspliktige næringsdrivende nå følger direkte av regnskapsloven.» Departementet ønskte mellom anna å avvente Stortinget si handsaming av forslaget til ny § 1-2 tredje ledd i rekneskapslova.
Økokrim har til forslaget til nytt tredje ledd i rekneskapslova § 1-2 uttalt at meirverdiavgiftslova § 42 ikkje bør endrast. Det blir foreslått at omfanget av denne plikta til minimumsregistrering av rekneskapsopplysingar for ikkje-rekneskapspliktige etter rekneskapslova kan fastsetjast til dømes i forskrift til § 45. Forslaget er grunngitt i kontrollbehovet overfor verksemder som spekulerer i at det er ei nedre registreringsgrense. Det blir påpeika at det ikkje er tilsvarande høve til kontroll på skattesida. Økokrim konkluderer med at rekneskapslova § 1-2 tredje ledd kombinert med at ein fører vidare meirverdiavgiftslova § 42 til ein viss grad sikrar høve til kontroll for verksemder som ligg i, eller hevdar å ligge i, grenselandet for skatte- og/eller avgiftsplikt.
På bakgrunn av at det er tatt sikte på at plikta til å føre rekneskap som hovudregel skal følgje av rekneskapslova og at rekneskapslova § 1-2 tredje ledd er vedteken, foreslår departementet at meirverdiavgiftslova § 42 første ledd blir oppheva. Dette inneber at ein lempar på føresegnene for næringsdrivande som har omsetning innafor meirverdiavgiftsområdet og omsetninga er under registreringsgrensene i meirverdiavgiftslova, med mindre desse pliktar å levere næringsoppgåve etter likningslova eller er rekneskapspliktige etter rekneskapslova § 1-2 første eller tredje ledd.
Departementet legg likevel til grunn at ved at dei næringsdrivande må halde seg til registreringsgrensene i meirverdiavgiftslova, må desse i alle fall ha oversikt over storleiken på omsetninga for å vere sikre på at omsetninga ikkje når registreringsgrensa og dermed er avgiftspliktig. Departementet legg vidare til grunn at veldedige og allmennyttige institusjonar og organisasjonar av omsyn til ei ordna økonomiforvaltning, under dette medlemmene og styret sitt behov for å kunne kontrollere drifta, har eit visst system for registrering av opplysningar om rekneskap. Det blir føyd til at så langt dei næringsdrivande m.v. har lønna sysselsetting - i eller utafor næringsverksemda - vil registreringsplikt for overføringar av lønn m.v. også følgje av lova om skattebetaling etter føresegnene om arbeidsgivaransvar.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Føresegnene pålegg avgiftspliktige etter meirverdiavgiftslova kapittel 4 og enkelte andre føresegner i lova, oppbevaringsplikt etter rekneskapslova når desse ikkje er rekneskapspliktige etter rekneskapslova. Føresegnene gir vidare Finansdepartementet heimel til å frita frå denne plikta eller fastsette kortare oppbevaringstid.
Den som er rekneskapspliktig etter rekneskapslova § 1-2 første, andre eller tredje ledd har etter rekneskapslova § 2-7 òg oppbevaringsplikt av rekneskapsmaterialet. Oppbevaringsplikta i rekneskapslova er gitt tilsvarande utviding og endringar som registrerings- og dokumentasjonsplikta av rekneskapsopplysingar. Ein reknar med at denne vil dekke kontrollbehovet til avgiftsstyresmaktene. § 9-1 første ledd andre punktum i rekneskapslova gir høve til å frita frå oppbevaringsplikta eller fastsette kortare oppbevaringstid for rekneskapspliktige etter rekneskapslova § 1-2 andre ledd.
Avgiftspliktige etter meirverdiavgiftslova kapittel 4 og enkelte andre føresegner i lova pliktar å levere oppgåve over omsetninga og er såleis pliktige til å føre rekneskap etter rekneskapslova kapittel 2. Det er såleis ikkje behov for desse føresegnene i meirverdiavgiftslova. Departementet foreslår at § 42 andre og tredje ledd blir oppheva.
Ein viser til forslag om oppheving av meirverdiavgiftslova § 42.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Det følgjer av § 43 at omsetninga til dei registreringspliktige næringsdrivande blir rekna for å vere innafor meirverdiavgiftsområdet med mindre den næringsdrivande på nærmare vilkår dokumenterer at omsetninga er avgiftsfri. Endringa som foreslås i § 43 er berre av språkleg karakter.
Ein viser til forslag om endring i meirverdiavgiftslova § 43.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Føresegna slår fast at salsdokument som angir vederlaget utan avgift (nettovederlag) og sjølve avgiftsbeløpet ikkje kan ferdast ut før ved levering av varer og tenester med mindre anna blir bestemt av departementet. Salsdokument som angir nettovederlaget og sjølve avgiftssummen legitimerer frådragsrett til kjøpar dersom vilkåra elles er oppfylte. Føresegna har til formål å hindre at registrerte næringsdrivande skriv ut pro forma salsdokument som legitimerer frådragsrett før levering har skjedd og utan at det føreligg avtale om sal, jf. Ot.prp. nr. 28 (1992-1993) om lov om endringer i lov av 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift. Føresegna omhandlar mellom anna ikkje salsdokument som berre angir vederlaget med avgift (bruttovederlag) og sjølve avgiftssummen. Dersom vilkåra elles er oppfylte kan også slike salsdokument legitimere frådragsrett for kjøparen. Etter departementet si oppfatning er det behov for ein allmenn utforming av føresegna, slik at ingen salsdokument som kan legitimere frådragsrett for kjøpar, skal kunne ferdast ut før ved levering av varer og tenester med mindre departementet bestemmer anna. Departementet foreslår såleis at føresegna endrast slik at alle salsdokument som omhandlar varer og tenester innafor meirverdiavgiftsområdet blir omfatta av føresegna. Ein viser til forslag om endring i meirverdiavgiftslova § 44 første ledd.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Meirverdiavgiftslova § 45 gir Finansdepartementet kompetanse til å gi føresegner om plikt til registrering og dokumentasjon av opplysningar om rekneskap og innhald av salsdokument for den som er pliktig til å sende oppgåve over omsetninga m.v. etter meirverdiavgiftslova for så vidt gjeld dei beløp som skal takast med på oppgåva.
Heimelen er meint å skulle nyttast i spesielle høve der forskriftsføresegnene til rekneskapslova ikkje gir heimel til føresegner som er naudsynte av omsyn til ein tilstrekkeleg avgiftskontroll.
Meirverdiavgiftslova § 45 omfattar ikkje den som pliktar å sende oppgåve over omsetning m.v. i samsvar med føresegner gitt med heimel i meirverdiavgiftslova. Det gjeld til dømes næringsdrivande som vil bli avgiftspliktige som følgje av forskrift fastsett med heimel i meirverdiavgiftslova § 65 a. § 65 a handlar om departementet sitt høve til i forskrift å bestemme at tenester som er avgiftspliktige ved innanlands omsetning skal bli rekna for avgiftspliktige når ein innfører desse frå utlandet.
Det er behov for at § 45 også omfattar dei som pliktar å sende omsetningsoppgåve m.v. etter føresegner gitt med heimel i meirverdiavgiftslova. Departementet gjer på denne bakgrunn forslag om at § 45 blir utvida slik at også denne krinsen blir omfatta.
Ein viser til forslag om endring i meirverdiavgiftslova § 45.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Føresegna omhandlar den plikta næringsdrivande med omsetning innafor meirverdiavgiftsområdet har til å leggje fram m.v. rekneskapsbøker, bilag, kontrakter med meir som har noko å seie for avgiftskontrollen. Plikta gjeld når avgiftsstyresmaktene krev det og gjeld uavhengig av om omsetninga er under registreringsgrensene i meirverdiavgiftsmanntalet.
Departementet foreslår at avgrensinga av subjekt i føresegna blir endra i samsvar med forslaget til ny avgrensing av subjekt i § 45. Forslaget fører med seg at opplysningsplikta m.v. omfattar også alle med plikt til å levere omsetningsoppgåve etter føresegner gitt med heimel i meirverdiavgiftslova. Departementet foreslår vidare at det same skal gjelde den som med heimel i rekneskapslova § 1-2 tredje ledd er pålagde å føre rekneskap etter rekneskapslova kapittel 2. Forslaget fører og med seg at opplysningsplikta m.v. fell bort for næringsdrivande med omsetning innafor meirverdiavgiftsområdet, når omsetninga er lågare enn registreringsgrensene i meirverdiavgiftslova og dei ikkje er pålagde å føre rekneskap etter rekneskapslova § 1-2 tredje ledd.
Ein viser til forslag om endring i meirverdiavgiftslova § 46 første ledd.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Det følgjer av § 46 andre ledd at den næringsdrivande og dei personane som er i hans teneste eller hjelper han, skal yte avgiftsstyresmaktene naudsynt rettleiing og hjelp og gjere kontor- og bedriftslokala i tilknyting til næringsverksemda tilgjengelege.
Departementet foreslår at det same skal gjelde den som med heimel i rekneskapslova § 1-2 tredje ledd er pålagd å føre rekneskap etter rekneskapslova kapittel 2.
Ein viser til forslag om § 46 andre ledd nytt andre punktum.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Føresegna pålegg næringsdrivande som har omsetning utafor meirverdiavgiftsområdet ei opplysningsplikt. Desse skal, når avgiftsstyresmaktene forlanger det, sende gjenpart av årsrekneskap og årsmelding og gi dei opplysningar om verksemda som styresmaktene krev.
Departementet foreslo i høyringsnotatet av 25. mai 1999 at det for foretak som ikkje har rekneskapsplikt etter alle kapitla i rekneskapslova skulle innførast ei plikt til å utarbeide skattemessig årsoppgjer med heimel i likningslova. På bakgrunn av mellom anna høyringa foreslo departementet at ein i staden tek vare på dei behova som er naudsynte for ei tilfredsstillande rapportering av årlege periodiske avslutningar av inntekter og utgifter, samt oppstilling av eigendelar og gjeld, for foretak med avgrensa rekneskapsplikt, ved utforminga av næringsoppgåva.
Vidare foreslo departementet i høyringsnotatet at opplysningsplikta i meirverdiavgiftslova § 46 tredje ledd også skulle omfatte det å leggje fram gjenpart av skattemessig årsoppgjør med resultatrekneskap og balanse som tilfredsstiller dei krav og spesifikasjonar som fastset næringsoppgåve, etter likningslova, stiller. Fordi forslaget om plikt til å utarbeide skattemessig årsoppgjør for foretak utan rekneskapsplikt etter alle kapitla i rekneskapslova ikkje er fremma, fell forslaget om endring i meirverdiavgiftslova § 46 tredje ledd, som foreslått i høyringsnotatet, bort. Departementet foreslår i staden at opplysningsplikta skal omfatte næringsoppgåve til likningsstyresmaktene.
Forslaget som blei sendt på høyring omfatta andre næringsdrivande enn dei som er nemnt i § 46 første ledd og som ikkje er rekneskapspliktige etter rekneskapslova § 1-2 første ledd. Skattedirektoratet peikte på at forslaget i høyringsnotatet er uheldig utforma. Skattedirektoratet meiner at plikta til å leggje fram årsrekneskap bør førast vidare for alle rekneskapspliktige som ikkje blir omfatta av meirverdiavgiftslova § 46 første ledd.
Departementet er samd i denne vurderinga. Det blir såleis foreslått at næringsdrivande med omsetning utafor meirverdiavgiftsområdet eller med omsetning under registreringsgrensene i meirverdiavgiftslova m.v. skal sende gjenpart av næringsoppgåve til likningsstyresmaktene når avgiftsstyresmaktene krev det. Vidare foreslår departementet at opplysningsplikta skal omfatte årsrekneskap og årsmelding dersom dette ligg føre. Dette medfører at plikta omfattar årsrekneskap og årsmelding som er utarbeidd, uavhengig av om det er plikt til å utarbeide årsrekneskap og årsmelding etter rekneskapslova kapittel 3, jf. § 1-2 første ledd.
Ein viser til forslag om endring i meirverdiavgiftslova § 46 tredje ledd.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.
Meirverdiavgiftslova § 72 nr. 2 første ledd omfattar mellom anna brot på føresegner om registrering og dokumentasjon av rekneskapsopplysningar gitt med heimel i spesielt opprekna kapittel i meirverdiavgiftslova. Det er naudsynt at straffeføresegna i meirverdiavgiftslova gir heimel til å sanksjonere brot på slike pliktar som er heimla også i andre kapittel i meirverdiavgiftslova. Slik straffeføresegna no er formulert vil eit brot på føresegner om registrering av rekneskapsopplysningar gitt med heimel i kapitla som ikkje er rekna opp, ikkje kunne påleggjast straff etter meirverdiavgiftslova.
Departementet foreslo i høyringsnotatet av 25. mai 1999 at føresegna skulle endrast slik at også brot på forskrifter om registrering og dokumentasjon av rekneskapsopplysningar gitt i medhald av meirverdiavgiftslova allment blir omfatta. Likevel omfatta ikkje forslaget brot på føresegner i kapittel XI. Økokrim sa seg samd i at brot på føresegner om avgrensa rekneskapsplikt gitt i medhald av meirverdiavgiftslova bør vere sanksjonert med straff i meirverdiavgiftslova § 72. Økokrim er likevel av den oppfatning at det verkar noko uheldig å straffe brot på rekneskapsforskriftene gitt med heimel i kapittel XI, utan samtidig å ha straffesanksjon knytt til hovudføresegnene om avgrensa rekneskapsplikt i meirverdiavgiftslova kapittel XI. Ein viser i den samanheng til mellom anna § 44 første og andre ledd som omhandlar høvet til å ferde ut eit salsdokument som kan legitimere frådragsretten til kjøpar og at den som ikkje er registrert i meirverdiavgiftsmanntalet ikkje skal oppgi avgiftssum i salsdokument eller prisliste. Økokrim foreslår at føresegna førast vidare slik ho lyder i dag, likevel med ein justering av bruken av omgrep i samsvar med rekneskapslova si bruk av omgrep.
Høvet til å kunne sanksjonere brot på «[...] regnskaps- eller legitimasjonsreglene i kap. XI [...]» blir omfatta av § 72 nr. 2 første ledd allereie i dag og departementet er samd i at føresegna bør førast vidare på dette punkt. Den foreslåtte ordlyden inneber også ei språkleg endring for å oppnå same bruk av omgrep som i lova elles og i rekneskapslova.
Ein viser til forslag om endring i meirverdiavgiftslova § 72 nr. 2 første ledd.
Komiteen sluttar seg til Regjeringa sitt forslag.