7. Næringsbeskatning for øvrig
- 7.1 Rentebegrensning
- 7.2 Skattefunn
- 7.3 Fritaksmetoden – avskjæring
- 7.4 Verdipapirfond – skattemessig behandling
- 7.5 Fradrag for avsetninger i forsikringsselskap (Solvens II)
- 7.6 Naturressursskatten – nedre grense
Norge innførte med virkning fra 2014 en regel om sjablongmessig begrensning av fradraget for rentekostnader, jf. skatteloven § 6-41. Hovedformålet var å gjøre det norske skattegrunnlaget mer robust overfor overskuddsflytting gjennom rentefradraget, og samtidig styrke rammebetingelsene for nasjonale bedrifter som konkurrerer med flernasjonale selskap.
Regelen avskjærer fradrag for rentekostnader som overstiger 30 pst. av en særskilt resultatstørrelse (skattemessig «EBITDA» – resultat før renter, skatt og avskrivninger). Det er bare fradrag for renter betalt til nærstående part (interne renter) som eventuelt skal begrenses.
Regelen er ment å beskytte det norske skattegrunnlaget mot overskuddsflytting gjennom kunstig høye rentefradrag. Det er imidlertid fortsatt vide muligheter til overskuddsflytting innenfor gjeldende regel. Skatteutvalget foreslo en rekke tiltak for å motvirke at flernasjonale selskap flytter ut skattbare inntekter opptjent i Norge (overskuddsflytting), herunder en kraftig innstramming i rentefradraget for selskap. OECD la som et ledd i sitt arbeid mot overskuddsflytting og uthuling av skattegrunnlaget (BEPS) i desember 2014 fram et diskusjonsnotat der en skisserte løsninger for nasjonale rentebegrensningsregler som er til dels strengere enn den norske regelen. Både Skatteutvalget og OECD har lagt til grunn at det er nødvendig å inkludere renter på lån til uavhengige långivere for at rentebegrensningsregler skal være tilstrekkelig effektive mot overskuddsflytting. Departementet er enig i at renter til uavhengige långivere i utgangspunktet bør inkluderes i rentebegrensningen. Samtidig er departementet opptatt av at en slik utforming av regelen ikke i for stor grad får virkning for ordinære låneforhold. En slik utvidelse av regelen bør derfor utredes nærmere, og vurderes i lys av OECDs anbefalinger.
Regjeringen mener likevel at en allerede i 2016 bør stramme inn regelen som begrenser rentefradraget mellom nærstående selskap (rentebegrensningsregelen). Departementet foreslår derfor å stramme inn regelen for å begrense en større del av fradragene som stammer fra overskuddsflytting, ved å redusere rammen fra 30 til 25 pst. av grunnlaget. Ytterligere endringer i rentebegrensningsregelen, samt utvalgets øvrige forslag mot overskuddsflytting, er omtalt i skattemeldingen.
Det vises til forslag til endring i skatteloven § 6-41 tredje ledd første punktum. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2016.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmet fra Senterpartiet, slutter seg til regjeringens forslag.
Komiteens medlemmer fra Arbeiderpartiet viser til Arbeiderpartiets alternative budsjett, hvor det foreslås å inkludere eksterne renter i rentebegrensningsreglen.
Komiteens medlem fra Senterpartiet vil understreke at det er svært viktig å redusere muligheten for å flytte overskudd mellom land i flernasjonale konsern. Her har både den rød-grønne og nåværende regjering foretatt innstramminger, men det er fortsatt rom for å gå lenger – noe dette medlem vil komme nærmere tilbake til i forbindelse med behandlingen av skattemeldingen i Stortinget. Dette medlem vil vise til at Senterpartiet i sitt budsjettalternativ i denne omgang foreslår å stramme inn rentebegrensningsregelen ytterligere utover regjeringens forslag, gjennom å sette grensen for fradrag for rentekostnader til nærstående som overstiger 20 pst. av resultat før skatt, renter og avskrivninger. Dette medlem viser for øvrig til egne merknader i Innst. 2 S (2015–2016) og Innst. 3 S (2015–2016).
Regjeringen foreslår å heve det maksimale fradragsgrunnlaget (beløpsgrensen) i Skattefunn for kostnader for egenutført FoU fra 15 til 20 mill. kroner. Samtidig foreslås det å heve den øvre grensen for innkjøpt FoU fra godkjente forskningsinstitusjoner fra 33 til 40 mill. kroner. Det foreslås at summen av kostnader til egenutført og innkjøpt FoU ikke kan overstige 40 mill. kroner.
Det vises til forslag til endringer i skatteloven § 16-40 annet ledd. Det foreslås at endringen trer i kraft fra og med inntektsåret 2016.
Komiteen slutter seg til regjeringens forslag.
Komiteens medlem fra Venstre støtter regjeringens forslag om å heve det maksimale fradragsgrunnlaget i Skattefunn for egenutført FoU. Dette medlem viser videre til Venstres forslag til statsbudsjett for 2016 hvor Venstre foreslo å innføre et ekstra kriterium i Skattefunn-ordningen knyttet til klima, miljø og energieffektivisering på hhv. 2 mill. kroner for egenutført FoU og 4 mill. kroner for ekstern FoU.
Som følge av budsjettavtalen av 23. november 2015 mellom Høyre, Fremskrittspartiet, Kristelig Folkeparti og Venstre fremmer dette medlem ikke alternative forslag når det gjelder satser knyttet til Skattefunn-ordningen i denne innstilling.
Regjeringen foreslår å avskjære bruken av fritaksmetoden i de tilfeller hvor det utdelende selskapet gis fradrag for utdelingen. Et selskap som foretar en utdeling, vil blant annet kunne få fradrag hvis hjemstaten behandler utdelingen som en rentebetaling. Hvis mottakers hjemstat samtidig ser på utdelingen som et skattefritt utbytte, gir det en asymmetrisk skattemessig behandling. Dette kan typisk skje i tilfeller der et finansielt instrument har trekk av både egenkapital og gjeld. Slike instrumenter blir ofte betegnet som hybride lånearrangement eller hybride instrumenter.
Når land behandler slike instrumenter ulikt for skatteformål (egenkapital/gjeld), kan det medføre at avkastningen verken blir skattlagt i det utdelende selskapet eller i mottakerselskapet. Det leder til såkalt dobbelt ikke-beskatning og er med på å redusere nasjonale skattegrunnlag. Internasjonalt har det de siste årene vært stor oppmerksomhet om utnyttelsen av hybride instrumenter og hybride enheter til skatteplanlegging. Både EU og OECD har iverksatt mottiltak. Hensikten med disse tiltakene er å nøytralisere uheldige virkninger av at land kan behandle samme type finansielle instrument mv. forskjellig for skatteformål.
I det norske skattesystemet skal fritaksmetoden hindre at samme inntekt beskattes flere ganger innenfor en eierkjede av selskap. Fritaksmetoden bygger derfor på en forutsetning om at overskuddet har vært skattlagt tidligere i eierkjeden. Når et selskap som foretar en utdeling får fradrag for det utdelte beløpet, slår ikke denne forutsetningen til. Hvis fritaksmetoden gis anvendelse i disse tilfellene, vil det bryte med grunnleggende nøytralitetsbetraktninger og det kan gi uønskede tilpasningsmuligheter.
Departementet foreslår derfor en ny bestemmelse i skatteloven § 2-38 tredje ledd, bokstav h. Den nye bestemmelsen vil avskjære bruken av fritaksmetoden i den utstrekning et utdelende selskap gis fradrag for utdelingen.
Virkningen av forslaget vil være at slike inntekter i stedet skattlegges etter de alminnelige regler. For å kunne avskjære bruken av fritaksmetoden etter den nye bestemmelsen må skattemyndighetene se hen til den skattemessige behandlingen i landet utdelingen skjer fra. Forslaget vil bringe norske regler mer i samsvar med den internasjonale utviklingen på området. Departementet foreslår at endringen gis virkning fra og med inntektsåret 2016.
Komiteen slutter seg til regjeringens forslag.
I dag er skattereglene for verdipapirfond basert på en sondring mellom aksjefond og obligasjonsfond. Fond som eier én eller flere aksjer, anses som aksjefond. Beskatningen av aksjefond er tilpasset skattereglene som gjelder for aksjer, mens beskatningen av obligasjonsfond er basert på andre prinsipper og tilpasset skattleggingen av rentepapirer.
Departementet foreslår å endre reglene slik at de i større grad tar hensyn til at det kan være ulike typer verdipapir i samme fond. De nye reglene vil løse flere av problemene som er knyttet til dagens regelverk.
Dagens skatteregler innebærer for det første en viss dobbeltbeskatning av renter i fond med både aksjer og rentepapirer, sammenliknet med direkteeide rentepapirer. For det andre legger reglene til rette for skattemessige tilpasninger. Det skyldes blant annet at en liten aksjeandel i et fond gjør at hele fondet skattlegges som aksjefond.
Det foreslås en ny bestemmelse om skattlegging av verdipapirfond i skatteloven § 10-20.
Departementet foreslår at selve fondet skal skattlegges på følgende måte:
Verdipapirfond skal fortsatt være egne skattesubjekter, og skal som i dag følge skattereglene som gjelder for selskap. Særregelen om at verdipapirfond er fritatt for skatteplikt på gevinst og ikke har fradragsrett for tap ved realisasjon av aksjer i selskap hjemmehørende i land utenfor EØS, foreslås videreført.
Ved utdeling til andelseierne skal fondet ha fradragsrett for utdeling av renteinntekter. Hvor stor andel av utdelingen som skal anses som rente, beregnes sjablongmessig ut ifra andelen rentepapirer i fondet.
I dag er bare aksjefond subjekt etter fritaksmetoden. Dette foreslås endret slik at alle verdipapirfond blir subjekt etter fritaksmetoden, siden betegnelsen aksjefond bortfaller for skatteformål.
Andelseierne skal etter forslaget skattlegges på følgende måte:
Utdeling fra verdipapirfond med mer enn 80 pst. aksjeandel skattlegges som aksjeutbytte.
Utdeling fra verdipapirfond med mindre enn 20 pst. aksjeandel skattlegges som renteinntekt.
Utdeling fra verdipapirfond med mellom 20 og 80 pst. aksjeandel splittes i én del som skattlegges som aksjeutbytte og én del som skattlegges som rente, beregnet forholdsmessig ut ifra aksjeandelen.
Aksjeandelen beregnes ut ifra forholdet mellom verdien av aksjer og andre verdipapirer ved inntektsårets begynnelse. Aksjer i underliggende fond skal som hovedregel inngå i beregningen med en tilsvarende forholdsmessig del.
Bare den delen av andelens inngangsverdi som tilsvarer aksjeandelen i ervervsåret, gir grunnlag for å beregne skjerming etter aksjonærmodellen. Utdeling som skattlegges som renteinntekt, gir ikke rett til fradrag for skjerming eller skattefritak etter fritaksmetoden.
Ved innløsning av andel og andre former for realisasjon, beregnes gevinst og tap på andelen etter vanlige regler. For andelseiere i fond med andre verdipapirer enn aksjer, begrenses skattefritak etter fritaksmetoden forholdsmessig, beregnet ut ifra aksjeandelen i salgsåret og i ervervsåret.
Dersom fondet ikke har innrapportert opplysninger som er nødvendige for å fastsette aksjeandelen ved årsskiftet, må andelseier dokumentere dette. Dersom tilfredsstillende dokumentasjon ikke foreligger, skattlegges utdelingen som rente. Når fondet ikke selv innrapporterer opplysninger, foreslås en forenklet modell for å hensynta andeler i underliggende fond. Andeler i underliggende fond inngår da bare i beregningen dersom de utgjør mer enn 25 pst. av samlet verdi ved inntektsårets begynnelse. Det tas heller ikke hensyn til aksjer som eies av underliggende fond lenger ned i eierkjeden enn ett ledd. Dersom dokumentasjon kun mangler for andel i underliggende fond, anses andelen i fondet som andre verdipapirer enn aksjer.
De foreslåtte reglene vil gi mer likeartede rammebetingelser for ulike typer norske og utenlandske fond, og bidra til en mer rettferdig konkurransesituasjon i markedet. Reglene vil kunne gi økt skatt for enkelte og redusert skatt for andre, avhengig av sammensetningen av porteføljen i fondet. Departementet har ikke tilstrekkelig grunnlag til å beregne provenyvirkningene av dette.
Det vises til forslag til endringer i skatteloven § 2-38 første ledd b og § 10-13 første ledd siste punktum. Bestemmelsene i skatteloven § 10-1 tredje ledd, § 10-5, § 10-12 første ledd siste punktum, § 10-30 tredje ledd og § 10-31 tredje ledd foreslås opphevet. I tillegg foreslås en ny bestemmelse i skatteloven § 10-20.
Reglene foreslås gjort gjeldende fra og med inntektsåret 2016.
Komiteen slutter seg til regjeringens forslag.
Forsikringsselskap får fradrag for sine avsetninger til å dekke eller sikre forpliktelser overfor de forsikrede. Fradragsretten følger av en spesialbestemmelse i skatteloven § 8-5.
Europaparlaments- og rådsdirektiv 2009/138/EF (Solvens II), som samler alle EUs forsikringsdirektiver i ett direktiv, skal gjennomføres i norsk rett innen 1. januar 2016. Solvens II-regelverket innebærer nye krav til forsikringsselskapenes kapital og avsetninger mv. Formålet med reglene er å underlegge forsikringsselskapene krav til egenkapital og avsetninger som bedre reflekterer risikoen i selskapene enn det som følger av dagens regler.
Finansdepartementet sendte den 21. mai 2015 på høring et forslag om endring av skatteloven § 8-5. Forslaget gikk ut på at fradragsretten skulle baseres på forsikringstekniske avsetninger etter det nye Solvens II-regelverket. Endringene skulle tre i kraft fra og med inntektsåret 2016.
Departementet har vurdert høringsinnspillene og kommet til at det er behov for mer tid til å utrede endringsforslaget. Departementet fremmer derfor ikke i denne proposisjonen forslaget til endringer som ble beskrevet i høringsnotatet. I stedet foreslår departementet at skatteloven § 8-5 endres slik at det framgår at fradraget inntil videre skal beregnes på samme måte som etter dagens regler.
Departementet vil arbeide videre med å utrede et forslag til nye avsetningsregler som kan tre i kraft tidligst i 2017.
Komiteen slutter seg til regjeringens forslag.
I forbindelse med budsjettet for 2015 ble det vedtatt å heve nedre grense i grunnrenteskatten, slik at vannkraftverk med effekt fra 5,5 MVA til 10 MVA ikke lenger skal betale grunnrenteskatt, jf. endringslov 19. desember 2014 nr. 80. Ettersom fritaket reiser statsstøtterettslige problemstillinger, ble ikrafttredelsen utsatt i påvente av et positivt vedtak fra ESA. ESA har i brev av 23. juni 2015 gitt uttrykk for at økt nedre grense i grunnrenteskatten ikke utgjør statsstøtte i EØS-rettslig forstand. I statsråd 18. september 2015 ble det besluttet at økningen av nedre grense skal gjelde med virkning fra og med inntektsåret 2015.
I Prop. 1 LS (2014–2015) ble det argumentert for at nedre grense i naturressursskatten bør heves samtidig som nedre grense i grunnrenteskatten heves. Eier av kraftverk med generatorer som har effekt over 5,5 MVA, betaler etter dagens regler naturressursskatt for det enkelte kraftverk på 1,3 øre per kWh av gjennomsnittlig samlet produksjon de siste syv inntektsår, jf. skatteloven § 18-2. Naturressursskatten fordeles med 1,1 øre til kommunen og 0,2 øre til fylkeskommunen kraftverket ligger i. Naturressursskatten er fradragsberettiget krone for krone mot utliknet fellesskatt til staten, og eventuelt ubenyttet fradrag kan framføres med rente. Naturressursskatten er derfor ikke en effektiv skatt på selskapene, men omfordeler skatt fra staten til kommuner og fylkeskommuner med kraftverk.
Naturressursskatten ble innført i forbindelse med kraftskattereformen 1997. Som omtalt i Prop. 1 LS (2014–2015) punkt 5.4 var intensjonen å omfordele grunnrenteskatt fra staten til kommuner og fylkeskommuner. Når nedre grense heves, vil ikke staten lenger kreve inn grunnrenteskatt fra kraftverk under 10 MVA. Grunnlaget for omfordeling av grunnrente fra staten til kommuner og fylkeskommuner via naturressursskatten er derfor ikke lenger til stede. Like grenser i naturressursskatten og grunnrenteskatten vil også gjøre regelverket enklere for både skattytere og Skatteetaten. I tråd med det som ble signalisert i budsjettet for 2015 foreslår regjeringen derfor at grensen for naturressursskatt heves til 10 MVA når nedre grense i grunnrenteskatten heves, det vil si fra og med inntektsåret 2015. Det vises til forslag til endring i skatteloven § 18-2 annet ledd annet punktum.
Kommunenes proveny fra naturressursskatten for kraftverk med effekt mellom 5,5 MVA og 10 MVA anslås til om lag 20 mill. kroner påløpt i 2015 og bokført i 2016. Når rammene for kommunenes inntekter blir fastlagt for 2016, vil kommunens samlede reduksjon i naturressursskatt kompenseres med en tilsvarende økning fra andre skatteinntekter. Samlet vil derfor både kommunesektoren og staten komme uendret ut. For den enkelte kommune som får lavere naturressursskatt, kan imidlertid de samlede inntektene bli noe redusert. De direkte utslagene vil i stor grad bli motvirket gjennom skatteutjevningen i kommunenes inntektssystem.
Komiteens flertall, alle unntatt medlemmet fra Senterpartiet, slutter seg til regjeringens forslag.
Komiteens medlem fra Senterpartiet viser til at Senterpartiet i sitt budsjettalternativ går imot regjeringens foreslåtte endringer i beskatningen av vannkraftverk, herunder forslaget om å heve innslagspunktet for naturressursskatten som vil medføre lavere naturressursskatt til vannkraftkommunene. Dette medlem viser for øvrig til egne merknader og forslag i Innst. 2 S (2015–2016) og Innst. 3 S (2015–2016).